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20 de Abril de 2024

A tributação nos planos médicos e odontológicos

Práticas de Folha de Pagamento.

Publicado por Vinicius Rigon
há 7 anos

I. Objetivo Do Estudo

O objetivo do presente trabalho visa esclarecer, a luz da legislação vigente e do entendimento majoritário nos Tribunais Superiores - administrativos e judiciais -, a tributação previdenciária, fundiária e fiscal, bem como os respectivos reflexos trabalhistas, quando há fornecimento, pela empresa, de planos médicos e/ou odontológicos.

A concessão de planos médicos e/ou odontológicos pelos empregadores como forma de atração e retenção de bons profissionais tornou-se prática comum no mercado de trabalho, integrando os “pacotes de remunerações”.

Como em toda estrutura organizacional piramidal, diferentes categorias de trabalhadores percebem remunerações distintas em razão das obrigações que lhes incumbem os seus cargos. Dito isto, é de se compreender que as empresas passaram a ofertar planos de saúde diferenciados de acordo com cada categoria profissional.

No mesmo sentido, tornou-se prática corriqueira no meio empresarial a extensão dos planos de saúde aos dependentes legais dos empregados de forma a, ainda que indiretamente, premiá-los.

Tais benefícios, no entanto, não passaram despercebidos pelas autoridades administrativas, que por vezes descaracterizaram o caráter assistencial e social do benefício no intuito de auferir tributação.

Portanto, visando apresentar as formas de tributação previdenciária, fiscal e fundiária sobre o plano de saúde e/ou odontológico, em especial quando oferecido distintamente entre categorias profissionais e/ou estendido aos dependentes legais, passamos a algumas considerações:

II. Plano Médico de Saúde – Tributação

Ao analisarmos a tributação de benefícios ofertados pelas empresas a seus empregados, temos de ter em mente que a depender de suas naturezas, poderão decorrer reflexos no contrato de trabalho do profissional e ainda haver impactos nas contribuições à Previdência Social, ao Fundo de Garantia por Tempo de Serviço – FGTS e no Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF.

Em que pese num primeiro olhar parecer subentendido que os reflexos trabalhistas, as contribuições previdenciárias, fundiárias e fiscais andem lado a lado, isto não é uma verdade absoluta e, por esta razão, segregaremos a seguir nossa análise a fim de elucidar melhor cada um dos cenários.

II. I Reflexos Trabalhistas

A CLT, por meio do disposto no artigo 458, § 2º, inciso IV, excluiu do conceito de salário a assistência médica, hospitalar e odontológica, prestada diretamente pelo empregador ou por meio de seguro saúde.

Art. 458 - Além do pagamento em dinheiro, compreende-se no salário, para todos os efeitos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações "in natura" que a empresa, por força do contrato ou do costume, fornecer habitualmente ao empregado. Em caso algum será permitido o pagamento com bebidas alcoólicas ou drogas nocivas.

(...)

§ 2o Para os efeitos previstos neste artigo, não serão consideradas como salário as seguintes utilidades concedidas pelo empregador:

(...)

IV – assistência médica, hospitalar e odontológica, prestada diretamente ou mediante seguro-saúde;

Note que o legislador foi extremamente taxativo ao excluir a assistência médica do salário. Assim, em hipótese alguma haverá de se falar em reflexos nas parcelas salariais como décimos terceiros salários, férias + 1/3, aviso prévio, etc.

Conclui-se, neste quesito, que não são devidos pagamentos de nenhuma ordem ao empregado em razão da concessão de assistência médica seja ela diferenciada por categorias e extensível aos dependentes legais ou não.

II. II Tributação da Contribuição Social Previdenciária (INSS) e Fundiária (FGTS)

Inicialmente, cumpre destacar que abordaremos a contribuição previdenciária concomitantemente com a contribuição fundiária, isto porque a legislação atinente ao FGTS se sujeita às mesmas regras da legislação previdenciária quando a matéria versar sobre isenção tributária, conforme inteligência do, parágrafo 6º, art. 15 da Lei 8.036/1.990:

Art. 15. Para os fins previstos nesta lei, todos os empregadores ficam obrigados a depositar, até o dia 7 (sete) de cada mês, em conta bancária vinculada, a importância correspondente a 8 (oito) por cento da remuneração paga ou devida, no mês anterior, a cada trabalhador, incluídas na remuneração as parcelas de que tratam os arts. 457 e 458 da CLT e a gratificação de Natal a que se refere a Lei nº 4.090, de 13 de julho de 1962, com as modificações da Lei nº 4.749, de 12 de agosto de 1965.

(...)

§ 6º Não se incluem na remuneração, para os fins desta Lei, as parcelas elencadas no § 9º do art. 28 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991.

A Lei 8.212/1.991, que dispõe sobre a organização da Seguridade Social, determina em seu art. 22, inciso I, que a contribuição da empresa destinada à Seguridade Social é calculada sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho:

Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:

I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa.

III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que lhe prestem serviços;

(Grifo nosso)

Em mesmo sentido, o art. 28 da referida Lei tratou de conceituar o termo salário-de-contribuição para fins de apuração da base de cálculo da contribuição previdenciária e assim o definiu como sendo:

(...) a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial (...).

(Grifo nosso)

Nos dois dispositivos supracitados restou evidenciado que o legislador determinou como critério objetivo a retribuição do trabalho para fins de verificação acerca da incidência ou não da contribuição previdenciária. Assim é de se concluir que as verbas que não tenham o condão de recompensar o trabalhador pelo seu labor não devem sofrer tributação previdenciária isto, pois, detêm caráter meramente indenizatório ou ressarcitório. Tal conceito é ainda reafirmado pela inteligência do parágrafo 9º contido no mesmo artigo 28, o qual prevê as hipóteses de isenção tributária, vejamos:

§ 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:

(...)

c) a parcela "in natura" recebida de acordo com os programas de alimentação aprovados pelo Ministério do Trabalho e da Previdência Social, nos termos da Lei nº 6.321, de 14 de abril de 1976;

(...)

e) as importâncias:

(...)

7. Recebidas a título de ganhos eventuais e os abonos expressamente desvinculados do salário;

(...)

f) a parcela recebida a título de vale-transporte, na forma da legislação própria;

(...)

j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei específica;

(...)

q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras similares, desde que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa;

(...)

s) o ressarcimento de despesas pelo uso de veículo do empregado e o reembolso creche pago em conformidade com a legislação trabalhista, observado o limite máximo de seis anos de idade, quando devidamente comprovadas as despesas realizadas;

t) o valor relativo a plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação básica de empregados e seus dependentes e, desde que vinculada às atividades desenvolvidas pela empresa, à educação profissional e tecnológica de empregados, nos termos da Lei nº 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e:

1. Não seja utilizado em substituição de parcela salarial; e 2. O valor mensal do plano educacional ou bolsa de estudo, considerado individualmente, não ultrapasse 5% (cinco por cento) da remuneração do segurado a que se destina ou o valor correspondente a uma vez e meia o valor do limite mínimo mensal do salário-de-contribuição, o que for maior;

(...)

(Grifo nosso)

Note que o legislador determinou critérios claros e objetivos para as hipóteses de incidência da contribuição previdenciária, calcando-se ainda no disposto no art. 195, inciso I, alínea a da Constituição Federal que delimita a possibilidade de estipulação de tributo sobre folha de salários para financiamento da seguridade social apenas sobre rendimentos do trabalho. Destaca-se que o art. 201, parágrafo 11 (também da Constituição Federal) considerou ainda os ganhos habituais do empregado como parte integrante do salário para efeito de contribuição previdenciária.

O artigo 28 retro descrito por meio do parágrafo 9º, alínea q, determinou que não integra o salário de contribuição o valor relativo a assistência médica, desde que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa. Note, o legislador não impôs outros critérios que não a abrangência à totalidade dos empregados, ou seja, não restou claramente evidenciado que a concessão do benefício de forma distinta entre categorias de empregados ou sua extensão aos dependentes legais configura salário de contribuição estando, portanto, sujeito a tributação.

A concessão de assistência médica é considerada um benefício de caráter social/assistencial, no entanto, as autoridades fiscalizadoras, visando auferir tributação, consideram que quando há a concessão de planos superiores, para diferenciadas categorias profissionais, parte deste benefício perde tal caráter social/assistencial e ganha caráter remuneratório, devendo assim compor o salário de contribuição. Igualmente entendem que a extensão do benefício aos dependentes legais não é abarcado pela norma isentiva, devendo também ser ofertado à tributação.

Acerca do tema, muitas discussões foram travadas nas esferas administrativas e judiciais. Vejamos o entendimento dos tribunais administrativos e judiciais sobre o assunto, que entenderam pela tributação da assistência médica:

ASSUNTO: Contribuições Sociais Previdenciárias

ASSISTÊNCIA À SAÚDE. DIVERSIDADE DE PLANOS E COBERTURAS.

Os valores relativos a assistência médica integram o salário de contribuição, quando os planos e as coberturas não são igualitários para todos os segurados.

(Acórdão 9202003.846 – 2ª Turma – CARF – Março de 2016).

ASSUNTO: Contribuições Sociais Previdenciárias

ASSISTÊNCIA MÉDICA. DISTINÇÃO ENTRE PLANOS DE ASSISTÊNCIA MÉDICA. INCIDÊNCIA SOBRE AS DIFERENÇAS DE VALORES DOS PLANOS.

Os valores pagos a título de assistência médica pela empresa não integram o salário de contribuição se e somente se forem destinados a todos os empregados e dirigentes e tenham a mesma cobertura, ou seja, a mesma especificidade, o mesmo valor.

A base de cálculo das contribuições previdenciária incidentes sobre os valores pagos a título de assistência médica em desacordo com a norma isentiva é a diferença entre o valor dos planos ofertados a seus diretores e gerentes e o valor do plano básico disponibilizado para os demais trabalhadores.

(Acórdão nº 2401004.067 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária – CARF – Janeiro de 2016).

ASSUNTO: Contribuições Sociais Previdenciárias

SALÁRIO IN NATURA. ASSISTÊNCIA MÉDICA PAGA AOS DEPENDENTES. DIFERENÇAS DE COBERTURAS.

Os valores pagos a título de assistência médica aos dependentes dos trabalhadores têm natureza de salário-utilidade e não estão abarcados na lista de verbas não incidentes de contribuição previdenciária do art. 28, § 9º, da Lei nº 8.212/91 Benefício trabalhista na forma de custeio integral de “plano de saúde”. Inobservância dos requisitos previstos na letra q do parágrafo 9º do art. 28 da Lei 8.212/1991. Incidência de contribuições previdenciárias.

(Acórdão Nº 12-37575 de 31 de Maio de 2011 - SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL – 11º Turma)

CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. ASSISTÊNCIA PRESTADA POR SERVIÇO MÉDICO OU ODONTOLÓGICO. SALÁRIO DE

CONTRIBUIÇÃO.

O valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras similares, somente será excluído da base de incidência das contribuições previdenciárias, se e somente se a cobertura abranger a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa.

(Acórdão 230201.558 – 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária – CARF – janeiro/2012)

TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. PLANO DE SAÚDE COM DIVERSAS COBERTURAS. NÃO ISENÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.

ARTIGO 28, CAPUT, INCISO I, E § 9º, ALÍNEA Q DA LEI Nº 8.212/91, NA REDAÇÃO DADA

PELA LEI Nº 9.528/97.

A isenção concedida pela legislação alcança apenas os valores pagos a título de assistência médica com cobertura abrangente à totalidade dos empregados. A impetrante contratou plano de saúde com três modalidades diversas de cobertura. Apenas a cobertura básica é oferecida a todos os empregados, sendo que se algum empregado optar pela cobertura mais cara, deverá arcar pessoalmente com os custos. Diretores, gerentes e coordenadores recebem as coberturas mais caras, sem qualquer desconto. A assistência médica não abrange a todos os empregados de maneira igualitária. A existência de várias modalidades de planos em que apenas alguns se beneficiam da melhor opção sem qualquer desconto adicional fere a idéia da norma. A hipótese de isenção quando o plano abrange a totalidade de empregados e dirigentes traz em sua razão o tratamento uniforme entre uns e outros. Apenas o valor pago pela cobertura abrangente a todos os empregados encontra-se ao alcance de norma isentiva, como corretamente entendeu a fiscalização e a r. Sentença apelada.

(Apelação Cível Nº 0058458-58.1999.4.03.6100/SP – TRF 3º Região - novembro/2010)

Em sentido contrário, observamos decisões favoráveis ao contribuinte no sentido de isentar o benefício ofertado das contribuições previdenciárias e fundiárias, vejamos:

ASSUNTO: Contribuições Sociais Previdenciárias

AUXÍLIO SAÚDE. SEGURADOS. DEPENDENTES. NÃO INCIDÊNCIA.

O art. 28, parágrafo 9º, não estabelece restrições, mas sim, pressupostos para não configuração do auxílio saúde como salário de contribuição. Por tal razão basta que o auxílio seja médico ou odontológico e que seja oferecido a todos os segurados e contribuintes individuais. Constatados os pressupostos, podem ser incluídos dependentes dos beneficiários diretos. O artigo apenas trata da universalidade e não da homogeneidade do auxílio, logo é possível o oferecimento de planos diferenciados desde que por critérios objetivos.

(Acórdão nº 2402004.654 – 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária – CARF – Março de 2015).

TRIBUTÁRIO. PRESCRIÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. VALORES RECOLHIDOS DE EMPREGADOS E TRABALHADORES AVULSOS A TÍTULO DE PLANO DE SAÚDE. NÃO INCIDÊNCIA. COMPENSAÇÃO. TRIBUTOS DE MESMA NATUREZA. TRÂNSITO EM JULGADO. TAXA SELIC.

(...)

3. O cerne da questão diz respeito à incidência ou não da contribuição previdenciária sobre os valores pagos a parte dos empregados/diretores de empresa a titulo de plano de saúde.

4. A Consolidação das Leis do Trabalho, em seu art. 458, § 2º, inciso IV, tratou de forma expressa acerca da matéria excluindo do conceito de salário os valores pagos a título de assistência médica, hospitalar e odontológica, prestada diretamente ou mediante seguro-saúde.

5. O valor pago a título de plano de saúde, não sendo salário, não é passível de tributação, ainda que concedida apenas a parte dos empregados/diretores da emprega, sob pena de alargamento da base de cálculo da contribuição prevista no art. 195, I, a, da CF.

(Apelação Cível Nº 18689/CE – TRF 5º)

Em que pese a jurisprudência não ser pacificada acerca da natureza do benefício, quando da concessão da assistência médica apenas para diferenciados cargos e/ou estendidas para seus dependentes, o entendimento majoritário, tanto na esfera administrativa quanto na judicial, é de que a diferença monetária verificada pelo plano comumente oferecido aos empregados e aquele ofertado somente a alguns cargos constitui de fato salário contributivo e, portanto, deve sofrer tributação previdenciária e fundiária.

Assim, em eventual procedimento fiscalizatório pelas autoridades administrativas a empresa estaria sujeita aos recolhimentos previdenciários e fundiários em atraso acrescidos de juros e multa, bem como aplicação de multa administrativa de R$20,00 para cada grupo de 10 informações incorretas e/ou omitidas em Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP, de acordo com o art. 32A, I da Lei 8.212/91

Ante o entendimento majoritário das autoridades administrativas e judiciais acerca do tema, entendemos que, caso a empresa forneça assistência médica distinta entre categorias, o valor da diferença encontrado pelo plano comumente oferecido aos empregados e aquele ofertado somente a alguns profissionais deve ser registrado em folha de pagamento para que sofra a tributação previdenciária e fundiária.

Com relação aos dependentes, a recomendação que nos parece mais adequada é de que o custeio seja promovido pelo próprio empregado, ou seja, que ele pague a quota por dependentes, no entanto, caso as empresas queiram custear também esta parte do benefício, tais valores devem, igualmente, serem registrados em folha de pagamento e oferecidos à tributação previdenciária e fundiária.

II. III Tributação Fiscal (IRRF)

No que tange ao Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF, temos que há disposição expressamente contida no Regulamento do Imposto de Renda – Decreto nº. 3.000/1.999 – no sentido de que os valores pagos ou ressarcidos pelo empregador a título de assistência médica aos seus empregados não deva compor a base de cálculo dos rendimentos brutos, vejamos:

Art. 39. Não entrarão no cômputo do rendimento bruto:

(...)

XLV - o valor dos serviços médicos, hospitalares e dentários mantidos, ressarcidos ou pagos pelo empregador em benefício de seus empregados;

(...)

Desta forma, conclui-se neste quesito que não devem ser oferecidos à tributação de IRRF quaisquer valores despendidos com o pagamento do benefício de assistência médica, seja ela diferenciada e extensível aos dependentes legais dos empregados ou não.

Conclusão

Feitas todas estas considerações, concluímos nossa análise da tributação do benefício da assistência médica concedida de forma distinta entre categorias de profissionais e/ou extensível aos dependentes legais dos empregados da seguinte maneira:

a) Reflexos Trabalhistas:

Ante a expressa exclusão legal, não há que se falar em reflexos no contrato de trabalho, portanto, os valores pagos a título de assistência médica, seja ela diferenciada por categorias e extensível aos dependentes legais dos empregados ou não, não devem refletir no pagamento de verbas como décimos terceiros salários, férias + 1/3, aviso prévio, etc.

b) Contribuição Social Previdenciária (INSS) e Fundiária (FGTS):

Ante o entendimento majoritário das autoridades fiscais e judiciárias, é recomendável o registro em folha de pagamento e consequente tributação dos valores verificados pela diferença do plano comumente oferecido aos empregados e aquele ofertado somente a algumas categorias de profissionais, bem como que o empregado custeie a inclusão de seus dependentes legais ou também sejam esses valores oferecidos à tributação. Este é o cenário considerado mais “conservador” e visa extirpar quaisquer riscos de autuações ou reclamatórias trabalhistas decorrentes da concessão diferenciada de planos de saúde por categorias de profissionais, bem como da inclusão e custeio de beneficiários legais do empregado pelo empregador, entretanto, ainda há que se ter em vista a existência de corrente minoritária que é contrária à tributação de tais valores por entenderem que tal parcela não é dotada de natureza remuneratória (ausência de caráter retributivo ao trabalho), mas sim de caráter assistencial/social. Tal corrente se apoia ainda no princípio da legalidade, bem observando que a legislação não determina a aplicação igualitária à todos os empregados, sendo a única exigência expressa da Lei a de que o plano seja fornecido para todos os trabalhadores e, deste modo, não poderia o fisco exigir interpretação diversa desta como na igualdade dos tipos de planos.

Assim, é de se concluir que a questão ainda é controvertida e há fortes argumentos favoráveis ao contribuinte para que se exima da tributação previdenciária e fundiária sobre tais valores, entretanto, poderão ocorrer questionamentos nas searas administrativas e judiciais por parte do fisco.

c) Tributação Fiscal (IRRF):

Ante a expressa exclusão legal, não há que se falar em retenção do Imposto de Renda sobre os valores despendidos com o pagamento do benefício de assistência médica, seja ela diferenciada por categoria e extensível aos dependentes legais dos empregados ou não.

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2 Comentários

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Muito bom. A nova reforma trabalhista elucidou quanto o não reflexo de encargos e tributação independente de diferenciação? continuar lendo

Muito bom o material, conteúdo objetivo e muito esclarecedor.
Obrigada por compartilhar seu conhecimento. continuar lendo