Página 916 da Judicial I - Interior SP e MS do Tribunal Regional Federal da 3ª Região (TRF-3) de 18 de Novembro de 2020

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Parágrafo único. Não integra a receita de que trata este artigo, para efeito de determinação da base de cálculo da contribuição, o valor:

a) do imposto sobre produtos industrializados, quando destacado em separado no documento fiscal;

b) das vendas canceladas, das devolvidas e dos descontos a qualquer título concedidos incondicionalmente.

Conforme leitura do artigo da LC 70, vê-se que a COFINS sucedeuo FINSOCIAL, in verbis:

Art. 9º. A contribuição social sobre o faturamento de que trata esta Lei Complementar não extingue as atuais fontes de custeio da Seguridade Social, salvo a prevista no artigo 23, inciso I, da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, a qual deixará de ser cobrada a partir da data em que for exigível a contribuição ora instituída.

Pela análise dos dísticos tributários relevantes, nota-se que se mantiveram os pontos de similitude de forma a permitir a conclusão de que a contribuição denominada FINSOCIAL foi substituída por outra, denominada COFINS.

Quanto ao ICMS, trata-se de imposto indireto, pois que o seu valor integra sua própria base de cálculo. Assim, esse imposto compõe o preço da mercadoria e por este motivo entendeu-se que não poderia ser excluído das bases de cálculo do PIS e da COFINS, que são compostas pelo faturamento, nos moldes das Leis Complementares 7/70 e 70/91, já mencionadas e neste sentido, a matéria cristalizou-se coma edição da Súmula 68 do Superior Tribunalde Justiça, verbis:

“SÚMULA Nº 68. A parcela relativa ao ICM inclui-se na base de cálculo do PIS”.

E por ter a COFINS substituído a contribuição ao FINSOCIALeminterpretação análoga, na Súmula nº 94 do Egrégio Superior Tribunalde Justiça:

“A parcela relativa ao ICMS inclui-se na base de cálculo do FINSOCIAL”.

Todavia, ao apreciar o Recurso Extraordinário nº 240785, o Supremo Tribunal Federalentendeuque o ICMS não compõe a base de incidência da COFINS, uma vezque umtributo não pode compor a base de incidência de outro. Trago o julgado:

Ementa

TRIBUTO – BASE DE INCIDÊNCIA – CUMULAÇÃO – IMPROPRIEDADE. Não bastasse a ordem natural das coisas, o arcabouço jurídico constitucional inviabiliza a tomada de valor alusivo a certo tributo como base de incidência de outro. COFINS – BASE DE INCIDÊNCIA – FATURAMENTO – ICMS. O que relativo a título de Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e a Prestação de Serviços não compõe a base de incidência da Cofins, porque estranho ao conceito de faturamento.

Destaco daquele julgado o voto do relator, que merece, pela sua clareza, transcrição integral:

“A tríplice incidência da contribuição para financiamento da previdência social, a cargo do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, foi prevista tendo em conta a folha dos salários, o Faturamento e o lucro. As expressões utilizadas no inciso I do artigo 195 em comento hão de ser tomadas no sentido técnico consagrado pela doutrina e jurisprudencialmente. Por isso mesmo, esta Corte glosou a possibilidade de incidência da contribuição, na redação primitiva da Carta, sobre o que pago àqueles que não mantinham vínculo empregatício com a empresa, emprestando, assim, ao vocábulo “salários”, o sentido técnico-jurídico, ou seja, de remuneração feita com base no contrato de trabalho – Recurso Extraordinário nº 128.519-2/DF. Jamais imaginou-se ter a referência à folha de salários como a apanhar, por exemplo, os acessórios, os encargos ditos trabalhistas resultantes do pagamento efetuado. Óptica diversa não pode ser emprestada ao preceito constitucional, revelador da incidência sobre o faturamento. Este decorre, em si, de um negócio jurídico, de uma operação, importando, por tal motivo, o que percebido por aquele que a realiza, considerada a venda de mercadoria ou mesmo a prestação de serviços. A base de cálculo da Cofins não pode extravasar, desse modo, sob o ângulo do faturamento, o valor do negócio, ou seja, a parcela percebida com a operação mercantil ou similar. O conceito de faturamento diz com riqueza própria, quantia que tem ingresso nos cofres de quem procede à venda de mercadorias ou à prestação dos serviços, implicando, por isso mesmo, o envolvimento de noções próprias ao que se entende como receita bruta. Descabe assentar que os contribuintes da Cofins faturam, em si, o ICMS. O valor deste revela, isto sim, um desembolso a beneficiar a entidade de direito público que tem a competência para cobrá-lo. A conclusão a que chegou a Corte de origem, a partir de premissa errônea, importa na incidência do tributo que é a Cofins, não sobre o faturamento, mas sobre outro tributo já agora da competência de unidade da Federação. No caso dos autos, muito embora com a transferência do ônus para o contribuinte, ter-se-á, a prevalecer o que decidido, a incidência da Cofins sobre o ICMS, ou seja, a incidência de contribuição sobre imposto, quando a própria Lei Complementar nº 70/91, fiel à dicção constitucional, afastou a possibilidade de incluir-se, na base de incidência da Cofins, o valor devido a título de IPI. Difícil é conceber a existência de tributo sem que se tenha uma vantagem, ainda que mediata, para o contribuinte, o que se dirá quanto a um ônus, como é o ônus fiscal atinente ao ICMS. O valor correspondente a este último não tem a natureza de faturamento. Não pode, então, servir à incidência da Cofins, pois não revela medida de riqueza apanhada pela expressão contida no preceito da alínea b do inciso I do artigo 195 da Constituição Federal. Cumpre ter presente a advertência do ministro Luiz Gallotti, em voto proferido no Recurso Extraordinário nº 71.758: “se a lei pudesse chamar de compra e venda o que não é compra, de exportação o que não é exportação, de renda o que não é renda, ruiria todo o sistema tributário inscrito na Constituição” - RTJ 66/165. Conforme salientado pela melhor doutrina, “a Cofins só pode incidir sobre o faturamento que, conforme visto, é o somatório dos valores das operações negociais realizadas”. A contrário sensu, qualquer valor diverso deste não pode ser inserido na base de cálculo da Cofins. Há de se atentar para o princípio da razoabilidade, pressupondo-se que o texto constitucional mostre-se fiel, no emprego de institutos, de expressões e de vocábulos, ao sentido próprio que eles possuem, tendo em vista o que assentado pela doutrina e pela jurisprudência. Por isso mesmo, o artigo 110 do Código Tributário Nacional conta com regra que, para mim, surge simplesmente pedagógica, com sentido didático, a revelar que:

‘A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios para definir ou limitar competências tributárias’.

Da mesma forma que esta Corte excluiu a possibilidade de ter-se, na expressão “folha de salários”, a inclusão do que satisfeito a administradores, autônomos e avulsos, não pode, com razão maior, entender que a expressão “faturamento” envolve, em si, ônus fiscal, como é o relativo ao ICMS, sob pena de desprezar-se o modelo constitucional, adentrando-se a seara imprópria da exigência da contribuição, relativamente a valor que não passa a integrar o patrimônio do alienante quer de mercadoria, quer de serviço, como é o relativo ao ICMS. Se alguém fatura ICMS, esse alguém é o Estado e não o vendedor da mercadoria. Admitir o contrário é querer, como salientado por Hugo de Brito Machado em artigo publicado sob o título “Cofins - Ampliação da base de cálculo e compensação do aumento de alíquota”, em “CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS - PROBLEMAS JURÍDICOS”, que a lei ordinária redefina conceitos utilizados por norma constitucional, alterando, assim, a Lei Maior e com isso afastando a supremacia que lhe é própria. Conforme previsto no preceito constitucional em comento, a base de cálculo é única e diz respeito ao que faturado, ao valor da mercadoria ou do serviço, não englobando, por isso mesmo, parcela diversa. Olvidar os parâmetros próprios ao instituto, que é o faturamento, implica manipulação geradora de insegurança e, mais do que isso, a duplicidade de ônus fiscal a um só título, a cobrança da contribuição sem ingresso efetivo de qualquer valor, a cobrança considerado, isso sim, um desembolso. Por tais razões, conheço deste recurso extraordinário e o provejo para, reformando o acórdão proferido pela Corte de origem, julgar parcialmente procedente o pedido formulado na ação declaratória intentada, assentando que não se inclui na base de cálculo da contribuição, considerado o faturamento, o valor correspondente ao ICMS. Com isso, inverto os ônus da sucumbência, tais como fixados na sentença prolatada”.

Embora este juízo, inicialmente, tenha sustentado a posição agora sustentada pelo Supremo Tribunal Federal, curvou-se há anos às Súmulas do STJ, seguindo orientação pessoal de não colaborar para a eternização de lides emassuntos já sumulados. De fato, a matéria é debatida há mais de duas décadas (veja-se que o processo julgado pela Suprema Corte teve o acórdão de segunda instância proferido em1994...).

Recentemente, ao apreciar o Recurso Extraordinário nº 574.706, com repercussão geral, o Tribunal Pleno do Supremo Tribunal Federal decidiu que o ICMS não integra a base de cálculo do PIS e da COFINS. Trago a decisão:

“Decisão: O Tribunal, por maioria e nos termos do voto da Relatora, Ministra Cármen Lúcia (Presidente), apreciando o tema 69 da repercussão geral, deu provimento ao recurso extraordinário e fixou a seguinte tese: "O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins". Vencidos os Ministros Edson Fachin, Roberto Barroso, Dias Toffoli e Gilmar Mendes. Nesta assentada o Ministro Dias Toffoli aditou seu voto. Plenário, 15.3.2017.”

Assim, a Lei, ao imputar o lançamento de PIS e COFINS sobre o faturamento semexcluir outro tributo que naquele conceito está incluído, fezsurgir uma figura teratológica que usa imposto na base de cálculo da contribuição social.

Malgrado a correção terminológica de faturamento oureceita bruta, certo é que o preço totalda mercadoria engloba o ICMS e não retirá-lo da base de cálculo daquelas contribuições seria homologar, emnome da questão conceitual, a injustiça de se cobrar contribuição socialsobre impostos.

Assentada a solução quanto à inexigibilidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS, como efeito vinculante que prevê a legislação processual (CPC, artigo 927, III), tenho que a melhor justiça se instala quando cada umrecebe e paga o que é certo (sim, esta é mesmo a palavra, todo mundo sabe o que quer dizer). Não é certo cobrar tributo sobre imposto. Não é certo não pagar tributos. Não é certo presumir que o empresário não paga ICMS. Não é certo fingir que a empresa fatura o imposto que vaiter que pagar para o Estado/DF.

Assim, penso, o certo é que, para fins de tributação, o faturamento deve ser expurgado de qualquer tributo, ideia, aliás, seguida pelo legislador ao compor o artigo , alínea a, da Lei Complementar n. 70/91, quando determinoua exclusão do IPI do faturamento.

Para operacionalizar isso, basta que a empresa lance nas notas de vendas em destaque o valor do ICMS e faça o mesmo na sua escrituração contábil, de forma a permitir fácil identificação do que deve ser abatido para a obtenção da correta base de cálculo.

Assentada, enfim, a solução quanto à inexigibilidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS, com o efeito vinculante que prevê a legislação processual (CPC, artigo 927, III), entendo, também, que o ICMS excluído deve ser o destacado da nota fiscal, e não o escriturado.

Corroborando o exposto, trago julgado:

EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 1.022 DO NCPC. ICMS. COMPENSAÇÃO. CREDORA TRIBUTÁRIA. ACOLHIDOS EMBARGOS DA IMPETRANTE PARA ACLARAR DECISÃO. SEM EFEITOS INFRINGENTES. ICMS. EXCLUSÃO BASE CÁLCULO. PIS E COFINS. RE 574.706. VINCULAÇÃO. EMBARGOS DA UNIÃO FEDERAL REJEITADOS.