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18 de Setembro de 2021

Peça extraída do processo n°XXXXXXX-XX.2017.4.03.6143

Contrarrazões - Ação Suspensão da Exigibilidade

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19/07/2021

Número: 0000000-00.0000.0.00.0000

Classe: MANDADO DE SEGURANÇA CÍVEL

Órgão julgador: 1a Vara Federal de Limeira

Última distribuição : 28/04/2017

Valor da causa: R$ 00.000,00

Assuntos: Suspensão da Exigibilidade, Compensação, Exclusão - ICMS, Cofins, PIS

Segredo de justiça? NÃO Justiça gratuita? NÃO Pedido de liminar ou antecipação de tutela? SIM

Partes Procurador/Terceiro vinculado CASSIO & COELHO MINIMERCADO LTDA - ME Nome(ADVOGADO) (IMPETRANTE) DELEGADO DA DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL EM LIMEIRA - SÃO PAULO (IMPETRADO) Nome- FAZENDA NACIONAL (IMPETRADO) Ministério Público Federal (FISCAL DA LEI)

Documentos Id. Data da Documento Tipo

Assinatura 18/09/2018 00:15 rx (00)00000-000013132 Recurso Extraordinário

807

NomeSP/MS

EXCELENTÍSSIMO (A) SENHOR (A) DOUTOR (A) DESEMBARGADOR (A) FEDERAL VICE- PRESIDENTE DO EGRÉGIO TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA TERCEIRA REGIÃO.

Processo n.o: 0000000-00.0000.0.00.0000

Recorrente: Nome

Recorrida: Geraldo & Geraldo Supermercado Ltda.

A Nome (FAZENDA NACIONAL) , representada pela Procuradoria da Endereço, de 10.02.1993, publicada no DOU de 11.02.1993), por sua Procuradora infra-assinada, nos autos do Processo Judicial em epígrafe, não se conformando, data maxima venia , com o V. Acórdão estampado às fls., respeitosamente vem, no prazo legal, lastreada no artigo 102, inciso III, alínea a, da Constituição Federal, artigo 541 do Código de Processo Civil, e demais disposições legais pertinentes, interpor o presente RECURSO EXTRAORDINÁRIO para o Excelso Supremo Tribunal Federal , o que faz pelas razões de Direito que articuladamente expõe em anexo.

Requerendo o devido processamento, pede deferimento.

São Paulo, 18 de setembro de 2018.

Procuradoria da Fazenda Nacional

EXCELSO TRIBUNAL, COLENDA TURMA ! Pela Recorrente União Federal

Trata-se de Recurso Extraordinário interposto contra Acórdão da 3a Turma, do Tribunal Regional Federal da 3a Região, que decidiu negar provimento à apelação e à remessa oficial para determinar a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS.

DO CABIMENTO de RECURSO EXTRAORDINÁRIO

A Emenda Constitucional no 45, de 2004, incluiu o § 3o ao art. 102 da CF/88, nestes termos:

§ 3o. No recurso extraordinário o recorrente deverá demonstrar a repercussão geral das questões constitucionais discutidas no caso, nos termos da lei, a fim de que o Tribunal examine a admissão do recurso, somente podendo recusá-lo pela manifestação de dois terços de seus membros.

A “repercussão geral”, pressuposto de RE, introduzido no § 3o, do art. 102, CF/88, pela EC 45/04, foi regulado pela Lei no 11.418, de 19.12.2006, que acrescentou os artigos 543-A e 543-B à Lei n. 5.869, de 11.01.1973 – Código de Processo Civil, dos quais destacamos:

Art. 543-A. O Supremo Tribunal Federal, em decisão irrecorrível, não conhecerá do recurso extraordinário, quando a questão constitucional nele versada não oferecer repercussão geral, nos termos deste artigo.

§ 1o. Para efeito da repercussão geral, será considerada a existência, ou não, de questões relevantes do ponto de vista econômico, político, social ou jurídico, que ultrapassem os interesses subjetivos da causa.

§ 2o. O recorrente deverá demonstrar, em preliminar do recurso, para apreciação exclusiva do Supremo Tribunal federal, a existência da repercussão geral.

............................................................

O C. STF regulamentou a “repercussão geral” pela Emenda Regimental n. 21, de 2007, e dela destacamos:

Art. 322. O Tribunal recusará recurso extraordinário cuja questão constitucional não oferecer repercussão geral, nos termos deste capítulo.

Parágrafo único. Para efeito da repercussão geral, será considerada a existência, ou não, de questões que, relevantes do ponto de vista econômico, político, social ou jurídico, ultrapassem os interesses subjetivos das partes.

Em sendo assim, a UNIÃO/Fazenda Nacional quer enfatizar que a questão em objeto é de repercussão geral , esta caracterizada do ponto de vista econômico, jurídico e social, pois ultrapassa os interesses subjetivos da causa, em face de questão relevante do ponto de vista:

a) econômico - pois envolve contribuições cuja finalidade está claramente delineada na legislação;

a) j urídico – pois se trata de conferir aos contribuintes tratamento jurídico igualitário, na medida em que todos devem observar integralmente os ditames legais;

c) social – tendo em vista que o não recolhimento nos termos de referidas normas constitucionais, impede a consecução das finalidades às quais se destinam referidas contribuições.

DO DIREITO

O decisum ora atacado permite a interposição do presente recurso especial, com fundamento no art. 102 da Carta Magna, inciso III, letra a, pois contrariou disposições constitucionais que regem a matéria.

A Decisão agravada fundamentou-se no acórdão prolatado no RE no 00.000 OAB/UF, que deu provimento a recurso extraordinário, onde se requeria a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, considerando que parcela dos ingressos do contribuinte, correspondente ao referido tributo sobre vendas, não está compreendido no conceito do vocábulo faturamento . Vejamos a ementa do referido julgado:

EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. DEFINIÇÃO DE FATURAMENTO. APURAÇÃO ESCRITURAL DO ICMS E REGIME DE NÃO CUMULATIVIDADE. RECURSO PROVIDO.

1. Inviável a apuração do ICMS tomando-se cada mercadoria ou serviço e a correspondente cadeia, adota-se o sistema de apuração contábil. O montante de ICMS a recolher é apurado mês a mês, considerando-se o total de créditos decorrentes de aquisições e o total de débitos gerados nas saídas de mercadorias ou serviços: análise contábil ou escritural do ICMS.

2. A análise jurídica do princípio da não cumulatividade aplicado ao ICMS há de atentar ao disposto no art. 155, § 2o, inc. I, da Constituição da República, cumprindo- se o princípio da não cumulatividade a cada operação.

3. O regime da não cumulatividade impõe concluir, conquanto se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do ICMS, não se incluir todo ele na definição de faturamento aproveitado por este Supremo Tribunal Federal. O ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e da COFINS.

3. Se o art. 3o, § 2o, inc. I, in fine, da Lei n. 9.718/1998 excluiu da base de cálculo daquelas contribuições sociais o ICMS transferido integralmente para os Estados, deve ser enfatizado que não há como se excluir a transferência parcial decorrente do regime de não cumulatividade em determinado momento da dinâmica das operações.

4. Recurso provido para excluir o ICMS da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS.

(RE 574706, Relator (a): Min. CÁRMEN LÚCIA, Tribunal Pleno, julgado em 15/03/2017, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-223 DIVULG 29-09-2017 PUBLIC 02-10-2017)

O voto-condutor do acórdão embargado assentou-se nos seguintes fundamentos: i) justifica- se manter o entendimento firmado precedente ao ensejo do RE 240.785, onde “aqueles que concluíram compor o ICMS o preço da mercadoria ou do serviço afirmaram a sua inclusão na definição de faturamento; os que entendiam o contrário afastaram aquele tributo estadual desta definição” ; ii) Há mero trânsito contábil de valores recebidos, sujeitos à incidência do ICMS, não se integrando ao patrimônio do contribuinte como elemento novo, sem reservas ou condições, de forma a configurar receita (asserção baseada de lições de Aliomar Baleeiro e Ricardo Mariz de Oliveira); iii) O regime da não-cumulatividade, “(...) impõe concluir, embora se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do ICMS, todo ele, não se inclui na definição de faturamento aproveitado por este Supremo Tribunal Federal, pelo que não pode ele compor a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS.” No entanto, destaca-se que “é inegável que o ICMS não inclui como receita ou faturamento o que ele haverá de repassar à Fazenda Pública”.

Outros votos da corrente vencedora utilizaram-se de argumentos similares, mas não inteiramente coincidentes com aqueles, tais como: i) inviável no sistema constitucional vigente a

incidência de tributo sobre tributo; ii) receita bruta é conceito de direito privado insculpido no art. 187, I, da Lei. 6.404/76 1 , de 15 de dezembro de 1976, o qual excluiria desta os tributos incidentes sobre venda.

No caso, os argumentos dos votos vencedores são múltiplos e, em alguns pontos, com abrangência diversa, trazendo incerteza sobre o fundamento que prevaleceu no presente julgado e, consequentemente, sobre o alcance da decisão do Supremo Tribunal Federal para outras situações similares.

Destaque-se, ademais, que deixaram os votos vencedores de analisar a similitude entre o presente caso e os REs 212.209 e 582.461, ou de apontar qualquer ponto que justificasse a adoção de solução diversa nas hipóteses. Da mesma forma, a corrente predominante, não rechaçou a incidência sobre o caso do conceito de receita bruta, reiteradamente suscitado pelos votos vencidos, insculpido no art. 12 do DL 1.598/77. Também foi relegada a definição acerca de modulação de efeitos da citada decisão para um momento posterior – apreciação de embargos de declaração a serem interpostos pelas partes. Observe-se que, além de estar configurada omissão da corrente vencedora quanto aos referidos pontos (suscitados no acórdão e nas contrarrazões), tratando-se de uma Corte Constitucional, cujas decisões se legitimam mediante um processo de deliberação racional do colegiado, em que o argumento de cada um é considerado, para ser acolhido ou refutado pelos demais, é indispensável que tais questões sejam analisadas pelos votos- vencedores, mesmo que isso seja dificultado pelo procedimento de votação adotado na Corte.

III – DOS ARTs. 187 DA LEI 6.404/76 E 12 DO DECRETO-LEI 1.598/77

Observe-se que, no caso dos autos, alguns votos da corrente vencedora concederam grande relevância ao fundamento de que “receita bruta” , expressão a que a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, ao longo de inúmeros julgados, equiparou ao vocábulo “faturamento ” (art. 195, I, b, da Constituição), possui um sentido próprio no direito privado, definido no art. 187, I, da Lei 6.404/76. Desta forma, ao utilizar tal expressão para outorgar competência tributária para a instituição de contribuições destinadas ao custeio da seguridade social, o constituinte originário teria feito remissão a tal sentido, que excluiria os impostos incidentes sobre o valor da operação, como é o caso do ICMS.

No entanto, cumpre destacar que há um equívoco evidente em tal linha de argumentação: o mencionado dispositivo legal não estabelece qualquer conceito para receita bruta. Apenas disciplina que, na demonstração do resultado do exercício, deverá estar descrita a “receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os impostos”. A assertiva, simplesmente, permite concluir que tais expressões se referem a grandezas diferentes, mas não afirma que uma não esteja contida na outra.

Tal ponto confirma-se, aliás, com a leitura dos demais incisos do citado artigo, os quais, a fim de regular a elaboração das demonstrações financeiras das sociedades anônimas, indicam grandezas diversas, sem excluir uma base de outra. Assim é que, por exemplo, já se pode notar no inciso II, do mesmo art. 187, que tal dispositivo determina que o resultado indicará “a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto” , sendo certo que o custo das mercadorias e serviços, bem como o lucro bruto, estão incluídos na receita líquida.

Análise completa da sequência indicada no art. 187 da Lei 6.404/76, permite concluir que, ali se estabelece um processo lógico de apuração do resultado do exercício. Indica-se receita bruta dela subtraindo-se deduções, abatimentos e impostos (inciso I), a fim de obter-se a receita líquida (inciso II), a partir da qual, excluídos os custos de mercadorias e serviços, obtém-se o lucro bruto , do qual, excluindo- se e incluindo-se outras despesas e receitas gerais (incisos III e IV), obtém-se o resultado do exercício antes do Imposto de Renda (inciso V), o qual, após a consideração da provisão para o imposto, participações, instrumentos financeiros diversos e benefícios que não se caracterizam como despesa (inciso VI), resultará no lucro ou prejuízo líquido (inciso VII). Enfim, a sistemática adotada pelo art. 187 da mencionada lei indica que a receita bruta inclui os impostos sobre vendas, não o contrário, já que a receita líquida é apurada a partir da subtração destes daquela. Sequer se exige, no disposto na Lei de SAs, a indicação de grandeza superior à receita bruta, que permitisse concluir, como assentou a corrente vencedora, que a receita bruta é o resultado da subtração de tributos de outro agregado.

Destarte, evidencia-se equívoco na análise e na determinação do conteúdo do citado art. 187. O problema agrava-se quando se nota que os mencionados votos deixaram de considerar o disposto no art. 12 do Decreto-Lei 1.598/77, reiteradamente citado pelos votos vencidos, que destaca:

art. 12. A receita bruta compreende:

I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria; II -

o preço da prestação de serviços em geral; III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nos incisos I a III. § 1o A receita líquida será a receita bruta diminuída de: (...) III - tributos sobre ela incidentes; e (...) § 4o Na receita bruta não se incluem os tributos não cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou contratante pelo vendedor dos bens ou pelo prestador dos serviços na condição de mero depositário. § 5o Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das operações previstas no caput, observado o disposto no § 4o.

Assim, o que se pode verificar é que, nos termos do citado dispositivo: i) obtém-se a receita líquida excluindo-se os tributos incidentes sobre receita, da receita bruta – compondo- se esta de vendas , serviços, resultado de operação de conta alheia e outras receitas operacionais - (art. 12, § 1o); ii) somente se excluem da receita bruta os tributos pagos, na condição de responsável, pelo vendedor quando devidos pelo comprador (art. 12, § 4o); iii) determina-se, expressamente, a inclusão de tributos sobre vendas na receita bruta. Destaque-se, ainda, que a previsão de obtenção da receita líquida a partir da dedução de impostos da receita bruta já existia na redação original do mencionado dispositivo.

Desta forma, para solucionar a controvérsia adequadamente, é indispensável a superação do erro material apontado, mediante análise integral e sistemática do art. 187 da Lei 6.404/76, bem como que se considere, nem que seja para apresentar refutação, a argumentação suscitada pela corrente vencida, acerca do art. 12 do Decreto-lei 1.598/77.

IV – SEMELHANÇA ENTRE O CASO E A QUESTÃO DEFINIDA NO RE 212.209 E NO RE 00.000 OAB/UF– ARGUMENTOS CONTRADITÓRIOS – NECESSIDADE DE APRESENTAÇÃO DE FUNDAMENTO PARA O TRATAMENTO DIVERSO ( distinguishing ) PARA QUE SE

DETERMINE A EXTENSÃO E O ALCANCE DO JULGADO

Outro argumento relevante para a causa, que não foi considerado pelos Ministros que compuseram a corrente vencedora, é a forte tensão entre a tese aqui acolhida e os citados precedentes, atinentes à inclusão do ICMS na base de cálculo do próprio ICMS, em vendas no mercado interno (RE 212.209 e RE 00.000 OAB/UF). Tal ponto foi ressaltado no acórdão recorrido e em todos os votos que divergiram da maioria, constituindo aspecto relevantíssimo da causa.

É que, no presente julgamento, considerou-se que não se incluem na base de cálculo do PIS e da COFINS as quantias devidas pelo contribuinte resultantes da incidência do ICMS. Por outro lado, naqueles outros considerou-se que se inclui na base de cálculo do ICMS, o próprio ICMS, antes mesmo da nova alínea i, art. 155, § 2o, XII, da Constituição, produto da EC 33/01, a qual, aliás, tornou expressa tal forma de incidência por dentro apenas para o caso de importação.

Como a base de cálculo do PIS e da COFINS, faturamento , é apurada a partir do conjunto das vendas realizadas pelo contribuinte e a base de cálculo do ICMS é valor da operação de venda de mercadorias e serviços, individualmente considerada, resta claro que a base daquelas contribuições não é outra coisa que não a soma algébrica das bases deste imposto, durante determinado período. Ademais, o método de apuração do ICMS, de forma agregada, aproxima sua base ainda mais da COFINS e do PIS. Assim, o que for excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS também, a princípio, deveria ser excluído da incidência do ICMS.

Além disso, os principais argumentos utilizados pela corrente que afastou a incidência das contribuições sobre faturamento (vedação à incidência de tributo sobre tributo e a inviabilidade de se tomar o ICMS devido como componente do preço da mercadoria) acertam, igualmente, a base do referido tributo estadual.

Assim, se existe um fundamento constitucional para excluir o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, é necessário esclarecer em que medida tal razão não implica contradição com julgamento anterior, em que se sustentou que o ICMS está na base de cálculo do ICMS. Somente assim, poderão as partes, demais entes tributantes e contribuintes: i) verificar o alcance do referido pronunciamento do Supremo Tribunal Federal, uma vez que a enorme amplitude dos fundamentos

adotados tem potencial para atacar a sistemática de cobrança de praticamente todos tributos; ii) projetar ou afastar a possibilidade de alteração da jurisprudência da Corte, estabelecida no RE 00.000 OAB/UF.

V - RECEITAS – LIÇÕES DOUTRINÁRIAS – LIMITES

Ponto relevante para a corrente majoritária no presente julgamento foram as lições de Aliomar Baleeiro, sobre receita pública, e de Ricardo Mariz de Oliveira, sobre receita, inúmeras vezes citadas nos votos vencedores. É relevante considerar que, no que tange aos ensinamentos de Aliomar Baleeiro, há limites impostos pelo alcance do que ali se expôs, pelo ordenamento jurídico vigente e pela jurisprudência do STF que devem ser considerados. Já a teoria exposta por Ricardo Mariz de Oliveira também traz ressalvas relevantes, que devem ser analisadas por essa Corte, ao ensejo do julgamento do presente feito. Indispensável, então, breve análise do tema.

Inicialmente, cumpre destacar que a mera afirmativa de que não são receitas os recebimentos sujeitos a condições/reservas, não resolve o problema aqui tratado. No caso, é necessário desvendar se o ICMS deve ser considerado condição/reserva ou despesa/custo, a fim de averiguar se, nos termos daquelas lições doutrinárias, compõem receitas .

Aliomar Baleeiro sustentava que receita pública deveria ser considerada como “entrada que, integrando-se no patrimônio público, sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, vem acrescer seu vulto, como elemento novo e positivo” 3 . No entanto, ao estabelecer tal conceituação, referia-se o douto mestre à natureza das obrigações que geraram o ingresso, em si mesmas consideradas. Isto é: excluía do conceito de receita aqueles recebimentos voltados exclusivamente a recompor o patrimônio público ao status quo ante, a restituição posterior ou a entrega à terceiros 4 (garantias, empréstimos, amortizações e indenizações por dano emergente). Ou seja, não basta que determinada quantia que tenha sido auferida e que, em razão da incidência de outro plexo normativo, fonte de obrigação paralela, gere um dever de pagamento a outrem, é preciso que esta já tenha sido recebida com reservas ou como recomposição patrimonial. Apenas aquelas obrigações que tenham tido, na própria condição/ressalva desde o início estipulada, um motivo ou finalidade de seu surgimento, devem ser excluídas das receitas .

Destaque-se, ainda, que, em que pese interpretação contrária, que a referida lição doutrinária não exclui, expressamente, das receitas públicas os repasses destinados a outros entes. Caso o fizesse, estaria em descompasso com a Constituição da República, pois esta define posição contrária, na seção VI, do Capítulo I, de seu Título VI, assentando que o produto de impostos a serem repartidos entre estados municípios e União são “ receitas tributárias” , não “ ingressos tributários ” ou “ entradas de caixa tributárias ”. Também seria de se esperar que, nos termos da referida posição, os empréstimos compulsórios não fossem considerados tributos, já que são ingressos sujeitos a restituição enquanto, por definição, tributos são receitas públicas derivadas, o que importaria em contradição com a Constituição vigente e o histórico posicionamento dessa Corte.

Também é problemática a transposição do conceito de receita pública, exposto pelo mestre, para o direito privado, uma vez que tratam-se de categorias regidas por normas de conteúdo diverso. Assim é que, por exemplo, Aliomar Baleeiro, apesar de se fundar na conceituação supra , considera que as contribuições parafiscais, apesar de não recolhidas pelo Estado, nem serem destinadas a ele, são receitas públicas e desta maneira devem ser tratadas. No mesmo sentido é a jurisprudência desse Supremo Tribunal Federal 5 , o qual segue a mesma definição, sem cogitar da titularidade ou disponibilidade de tais quantias.

3 BALEEIRO, Aliomar, Uma Introdução à Ciência das Finanças, 19a Edição, Rio de Janeiro, Forense, p. 152

4 “Nem todos esses ingressos constituem receitas públicas, pois alguns deles não passam de “movimentos de fundo”, sem

qualquer incremento do patrimônio governamental, desde que estão condicionados à restituição posterior ou representam mera recuperação de valores emprestados ou cedidos ao governo. Exemplificam esses ‘movimentos de fundos’ ou simples ‘entradas de caixa’, destituídas de caráter de receitas, as cauções, fianças e depósitos recolhidos ao tesouro; os empréstimos contraídos pelos Estados, ou as amortizações daqueles que o governo acaso concedeu; enfim as somas que se escrituram sob reserva de serem restituídas ao depositante ou pagas a terceiro por qualquer razão de direito e as indenizações por danos causados às coisas públicas e liquidados segundo o direito civil. ” (ob. cit, sem grifos no original)

5 MANDADO DE SEGURANÇA – TRIBUNAL DE CONTAS DA UNIÃO – CONTROLE – ENTIDADES SINDICAIS –

AUTONOMIA – AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO. A atividade de controle do Tribunal de Contas da União sobre a atuação das entidades sindicais não representa violação à respectiva autonomia assegurada na Lei Maior. MANDADO DE SEGURANÇA – TRIBUNAL DE CONTAS DA UNIÃO – FISCALIZAÇÃO – RESPONSÁVEIS – CONTRIBUIÇÕES SINDICAIS – NATUREZA TRIBUTÁRIA – RECEITA PÚBLICA. As contribuições sindicais compulsórias possuem natureza tributária, constituindo receita pública, estando os responsáveis sujeitos à competência fiscalizatória do Tribunal de Contas da União. (MS 28465, Relator (a): Min. MARCO AURÉLIO, Primeira Turma, julgado em 18/03/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe- 066 DIVULG 02-04-2014 PUBLIC 03-04-2014)

Outro ponto a ser destacado é que, mesmo atentando às ressalvas impostas pelo próprio doutrinador, é de se ressaltar que a conceituação de receita pública ali insculpida, apesar de ser

lição valiosa para fins didáticos, não se conforma inteiramente com o direito vigente. Por exemplo, nos termos do art. 11, § 4o, redação dada pelo Decreto Lei no 1.939/82, e art. 57, ambos da Lei 4.320, de 17 de março de 1964, se incluem, dentre as receitas públicas, as receitas de capital, proveniente de operações de crédito – justamente os ingressos que, segundo Aliomar Baleeiro, não seriam receitas.

Enfim, a compreensão que foi extraída da lição de Aliomar Baleeiro, para fins de aplicação analógica ao presente caso, terminou por ignorar os limites expressos pelo próprio autor, as alterações ocorridas no direito superveniente, as diferenças em relação às receitas privadas e a necessidade de compatibilização da referida posição com a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal em outros casos.

Do mesmo modo, a lição de Ricardo Mariz de Oliveira 6 apresenta limites que devem ser observados. O ilustre doutrinador parte do pressuposto de que, para fins jurídicos deve-se buscar um conceito de receita que seja jurídico, não contábil – ponto que foi destacado no voto da Ministra Rosa Weber. No entanto, encontra um obstáculo: não existe uma definição no direito positivo para a expressão receita, razão pela qual considera que a elaboração de um conceito que exprima o significado do termo deve resultar de “pistas” existentes em normas, gerais ou particulares, que regulam outras realidades 7 . Assim, a partir da doutrina pré-existente – incluindo-se a citada lição de Aliomar Baleeiro - e de institutos que regulam diversas realidades no direito privado, como o tratamento normativo de “patrimônio” ou “compra e venda”, estatui que, dentre outras características, “ receita é o tipo de entrada ou ingresso que se integra ao patrimônio sem reserva, condição ou compromisso no passivo, acrescendo-o como elemento novo e positivo ” 8 . No entanto, destaca com acerto que receita é conceito diverso de lucro, pois:

6 Fundamentos do Imposto de Renda. São Paulo: Quartier Latin, 2008. 7 “Se nessas e em todas as demais leis constata-se a ausência de uma definição jurídica para receita, fica-se na situação de admitir

que ou se trataria de um dado não jurídico, caso em que o legislador tributário comum deveria buscar socorro na economia, aceitando inclusive a experiência contábil, ou se trata de um dado jurídico, caso em que o jurista preocupado com direito tributário deve se valer de conceitos jurídicos gerais e de normas jurídicas particulares que regulem esta ou aquela hipótese, construindo por este método um conceito geral. Por este caminho, pode-se afirmar que, mesmo sem haver uma única definição geral fornecida pelo direito positivo, ‘receita’ é um conceito de direito e é regulado pela norma de direito que se aplica em cada situação.” (ob. cit., p. 96)

8 Ob. cit. p. 102.

(...) não apenas o diferencial entre preço e custo se integra ao ativo e é receita, mas, sim, a totalidade do preço, pois ocorre, em virtude do cumprimento do contrato, o duplo fenômeno da redução de um ativo pelo desaparecimento de um bem – o direito de propriedade sobre a mercadoria – e do acréscimo de outro bem distinto – o direito ao preço. 9

Assim como na lição de Aliomar Baleeiro, nos exemplos oferecidos na referida obra a reserva/condição/compromisso hábil a descaracterizar determinado ingresso como receita é aquela derivada de características intrínsecas do próprio negócio jurídico que o gerou. Não deveriam ser considerados na apuração da receita, segundo os diversos aspectos do conceito sustentados na referida posição doutrinária: os adiantamentos recebidos pelo vendedor, enquanto não vencida sua obrigação; o método de contabilização utilizado, por não alterar a substância do negócio jurídico que justificou o pagamento; o mútuo, para o mutuário, no que diz respeito ao principal; o comodato; o depósito; bens adquiridos em decorrência da integralização do capital social, etc. Trata-se de situações que constituem negócios jurídicos específicos, os quais possuem características intrínsecas, independentes da incidência de outras normas, tributárias ou não. Portanto, não há como se afirmar que tal lição sustente a posição da corrente vencedora.

Mas não é só. Consoante já esclareceu esse Supremo Tribunal Federal (RE 346.084, RE 357.950, RE 358.273 e RE 390.840), receita designa realidade mais ampla que receita bruta ou faturamento, uma vez que, nos bem lançados termos do voto do Ministro Cezar Peluso, aquela representa gênero e esta espécie:

(...) todo valor percebido pela pessoa jurídica, a qualquer título, será, nos termos da norma receita (gênero). Mas nem toda receita será operacional, porque pode havê-la não operacional. (...) faturamento também significa percepção de valores e, como tal, pertence ao gênero ou classe receita , mas com a diferença específica de que compreende apenas os valores oriundos da ‘atividade econômica organizada para a produção ou circulação de bens e serviços.

Dessa forma, mesmo ocorrendo divergência sobre se o montante devido a título de ICMS representa reserva/condição/compromisso ou se é custo/despesa, em decorrência de certa vagueza do conceito de receita estabelecido doutrinariamente, uma solução adequada para o impasse seria examinar o conceito mais restrito de faturamento ou receita bruta . Isto porque, se estas realidades estão contidas no gênero receita , é inequívoco que, pelo menos, tudo que for receita bruta é receita .

9 Ob. cit. p. 1 12.

Assim, cumpre analisar o conceito de receita bruta , a fim de verificar se este lança luz sobre o tema. Para tanto nos valeremos do conceito doutrinário exposto na obra de... Ricardo Mariz de Oliveira. Vejamos o que ali se assenta:

A receita bruta é conceito direcionado pela lei apenas para as vendas e serviços da atividade operacional e compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia.

Por prática aceita pelo fisco e pelos contribuintes, o imposto sobre produz industrializados, quando devido, em virtude de ser cobrado fora do preço, não é considerado participante da receit bruta, sendo contabilizado à parte desta, em contas patrimoniais que não afetam o resultado. A receita líquida de vendas e serviços, por sua vez, é definida pela lei como sendo a receita bruta diminuída das vendas canceladas, dos descontos concedidos incondicionalmente e dos impostos incidentes sobre as vendas e serviços. (...) Deve-se entender corretamente por: (...) Impostos incidentes sobre as vendas e serviços, aqueles que guardam proporcionalidade com o preço, mesmo que o respetivo montante integre o valor da operação e a base de cálculo desses impostos, sejam eles cumulativos ou não (casos, por exemplo, do ICMS e do ISS); (...). 10

Evidencia-se que, para extrair uma definição do termo receita bruta, a missão do jurista se viu facilitada pelo disposto no supra citado art. 12 do DL 1.598/77. Fica claramente assentado que r eceita bruta é conceito que engloba os tributos incidentes sobre vendas e serviços, no caso, o ICMS. E, se receita bruta é espécie de receita , também o conceito de receita engloba os mesmos tributos.

Destarte, evidentemente, não se pode extrair das lições doutrinárias em questão exegese no sentido de que a incidência do ICMS representa condição hábil a desqualificá-lo como receita. Pelo contrário: os limites impostos pelos próprios autores citados, pela jurisprudência da Corte e pela legislação de regência, levam a conclusão contrária . Não há, no caso, condição ou reserva no recebimento do pagamento pelo comerciante, apenas a possibilidade de translação do ônus econômico do tributo, para frente ou para trás (consumidor ou fornecedor). Tal tributo incidirá nos termos da legislação pertinente e é inconfundível com a causa ou finalidade do negócio jurídico originário, devendo ser adimplido segundo regras e procedimentos próprios. Desta forma, evidencia-se a contradição entre, pelo menos, as lições citadas de Aliomar Baleeiro e Ricardo Mariz de Oliveira e a posição que se pretendeu defender na corrente vencedora.

VI - DIVERSIDADE DE FUNDAMENTOS AMPLOS COM EFEITOS DIVERSOS

Observe-se que os votos que compuseram a maioria adotaram fundamentos com amplitude diversa e com impactos diferentes sobre o ordenamento jurídico pátrio. Assim, uma vez que a tese acolhida pode modificar parte relevante de nosso sistema tributário, reclama a segurança jurídica individualização do fundamento determinante da decisão em questão. Somente assim, os entes tributantes e os contribuintes poderão atuar segundo expectativa a respeito de como o Supremo Tribunal Federal decidirá questões análogas que lhe forem submetidas.

Sobre o tema, de início cumpre destacar que a potencialidade revolucionária que o acórdão embargado possui está bem destacada na observação de Andrei Pitten Velloso, citada pelos Ministros Gilmar Mendes e Roberto Barroso. Vejamos:

Se prevalecer a tese da inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo da COFINS, teremos de reconhecer que o sistema tributário brasileiro é, em larga medida, inconstitucional há décadas, porquanto os argumentos que a sustentam levam à conclusão de que: – o IPI não poderia incidir sobre o ICMS, o Imposto de Importação e as taxas relacionadas à atividade de importação; – o ICMS não poderia incidir sobre o ICMS, o IPI, o Imposto de Importação, a COFINS-Importação e o PIS/PASEP importação; – o PIS-Faturamento, o Finsocial, a COFINS, a contribuição ao PIS, a CPRB e o IRPJ e a CSLL, calculados pelo lucro presumido, não poderiam incidir sobre o ICMS e tampouco sobre o ISS. Não só. Firmada a tese de que os tributos incidentes, de forma direta ou indireta, sobre a receita devem ser excluídos da base de cálculo dos tributos incidentes sobre a receita, chegaríamos à conclusão de que a COFINS, a CPRB, a contribuição ao PIS e o IRPJ e a CSLL, calculados sobre o lucro presumido, deveriam ser excluídos da sua base de cálculo, ou seja, da base de cálculo da COFINS, da CPRB, da contribuição ao PIS, bem como do IRPJ e da CSLL calculados pelo lucro presumido. Essas insólitas consequências jurídicas bastariam para evidenciar a incorreção dos argumentos que sustentam a tese da inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo da COFINS.

Para definir até onde chega a inconstitucionalidade de nosso sistema tributário, então, deve- se estabelecer, com clareza, qual dos fundamentos adotados pela corrente vencedora prevalece no caso, já que estes trazem impactos diferentes sobre aquele. Vejamos:

- Primeiro fundamento: É inconstitucional a incidência de tributo sobre tributo, independentemente de disposição constitucional específica. Tal assertiva, rompendo com posição tradicional do Supremo Tribunal

Federal, vai alcançar o sistema tributário inteiro. Difícil imaginar-se exação que não deva ser revista em face de tal fundamento, com graves repercussões sobre a competência tributária dos entes e o equilíbrio do federalismo fiscal.

- Segundo fundamento: o ICMS não compõe o preço. Tal fundamento alcançaria todos os tributos indiretos, incidentes sobre operações, bem como aqueles que incidem sobre receita, receita bruta ou faturamento.

- Terceiro fundamento: receita (ou receita bruta) é ingresso não sujeito a reserva ou condição, não é o caso do ICMS. Apesar de similar ao segundo fundamento, já que faturamento não é mais que o conjunto dos preços cobrados pela sociedade empresária por sua atividade típica, tal fundamento, restritivamente considerado, impacta a base de cálculo dos tributos incidentes sobre receita ou receita bruta, afastando dela os tributos sobre operações.

Destarte, em face do incomensurável impacto sistêmico do acórdão embargado é indispensável que se esclareça o exato fundamento determinante do acórdão embargado, uma vez que, dada a diferença da extensão de cada um deles, o legislador da União, dos Estados e dos Municípios, atualmente, não possuem informação adequada sobre até onde podem ir em matéria tributária.

VII - TOTAL DO IMPOSTO INCIDENTE X IMPOSTO A SER RECOLHIDO EM CADA ETAPA DA CADEIA

Há ainda outro ponto a ser determinado, no presente caso. É que o voto- condutor do acórdão embargado contém fundamentação aparentemente contraditória quanto ao que deve ser decotado da base de cálculo do PIS e da COFINS, em face da adoção da tese em questão.

O referido voto explicitou, com cuidado e detalhadamente, o conteúdo normativo da regra da não-cumulatividade quando aplicada ao ICMS e a sua forma de cálculo escritural. Esclareceu-se, com escólio na lição de Roque Antônio Carrazza, que, no ICMS, o contribuinte, para apurar o imposto a ser recolhido , em cada etapa, compensa o imposto incidente com as quantias recolhidas nas etapas anteriores, devendo pagar “ apenas a diferença apurada, no encerramento do período, entre seus créditos e débitos

No entanto, destacou-se ademais, que:

9. Toda essa digressão sobre a forma de apuração do ICMS devido pelo contribuinte demonstra que o regime da não cumulatividade impõe concluir, embora se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do ICMS, todo ele, não se inclui na definição de faturamento aproveitado por este Supremo Tribunal Federal, pelo que não pode ele compor a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS.

Enfatize-se que o ICMS incide sobre todo o valor da operação, pelo que o regime de compensação importa na circunstância de, em algum momento da cadeia de operações, somente haver saldo a pagar do tributo se a venda for realizada em montante superior ao da aquisição e na medida dessa mais valia, ou seja, é indeterminável até se efetivar a operação, afastando-se, pois, da composição do custo, devendo ser excluído da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. Contudo, é inegável que o ICMS respeita a todo o processo e o contribuinte não inclui como receita ou faturamento o que ele haverá de repassar à Fazenda Pública .

Observe-se do referido trecho, que, inicialmente, considera-se que todo o ICMS incidente sobre cada etapa não se inclui na definição de faturamento trazida pela Corte – “embora se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do ICMS, todo ele, não se inclui na definição de faturamento aproveitado por este Supremo Tribunal Federal, pelo que não pode ele compor a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS.” Entretanto, após se esclarecer, com acerto, que o ICMS incide, em cada etapa, sobre o valor total da operação, estando obrigado, no entanto, o contribuinte a recolher, somente, a diferença entre o valor resultante da incidência e aquele recolhido nas etapas anteriores, é veiculada afirmação mais restritiva que aquela– “ é inegável que o ICMS respeita a todo o processo e o contribuinte não inclui como receita ou faturamento o que ele haverá de repassar à Fazenda Pública” .

Assim, é de se esclarecer o que deverá ser decotado do PIS e da COFINS. Se cada contribuinte terá o direito de retirar o resultado da incidência integral do tributo, como restou aparentemente assentado na primeira proposição, ou se, para cada contribuinte, é a parcela do ICMS a ser recolhido, em cada etapa da cadeia de circulação que deverá ser decotado, como ficou explicitado na segunda assertiva.

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Observe-se que o entendimento aparentemente veiculado na primeira consideração (exclusão integral do ICMS destacado na nota, incidente sobre toda a cadeia, em cada etapa) resulta na dedução cumulativa de tributo não- cumulativo . Ou seja, o contribuinte, ainda que deva recolher um montante reduzido do imposto incidente, terá o direito ao abatimento do valor integral do ICMS. Desta forma, a redução da base de cálculo do PIS e da COFINS, que deveria corresponder ao ICMS incidente ao longo de toda a cadeia, vai se multiplicar em função do número de etapas de uma mesma cadeia, reduzindo drasticamente a neutralidade do tributo, bem como acentuando os efeitos contrários à seletividade do ICMS, promovidos pelo entendimento majoritário.

Utilizando o exemplo citado no mesmo voto-condutor, verifica-se que, naquele caso, apesar de o ICMS recolhido aos cofres estaduais chegarem a 20 unidades (10 devidos pela indústria, 5 devidos pela distribuidora e 5 devidos pelo comércio), os decotes cumulativos do ICMS promoveriam uma exclusão da base de cálculo correspondente a 45 Unidades (10 destacados em nota pela indústria, 15 destacados em nota pela distribuidora e 20 destacados em nota pelo comércio). Um valor que não se adequa a tese adotada, já que supera, em muito, o que foi transferido ao Estado.

Já a segunda assertiva considera que apenas o ICMS devido em cada etapa, a ser recolhido por cada contribuinte como resultado do cálculo escritural, deve ser deduzido. Assim, nesse caso, a distorção apontada se reduz consideravelmente, mantendo a referida exclusão correlação com os fundamentos do acórdão.

Destarte, ainda que o voto, visto como um todo, se incline no sentido da segunda assertiva, que corretamente limita a dedução ao chamado ICMS-líquido, a referida contradição (mesmo aparente) deve ser superada, a fim de evitar conflitos decorrentes de interpretações equivocadas e tendenciosas, mediante análise isolada de trechos do julgado. Assim, solucionar-se-á definitivamente a controvérsia, promovendo-se a pacificação social.

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Dessa forma, perfeitamente demonstrada a infração direta aos dispositivos constitucionais acima indicados, inclusive no tocante ao ISS, haja vista que possui a mesma sistemática jurídica, é de rigor o integral acolhimento do presente recurso.

Diante de todo o exposto, a Nome (Fazenda Nacional) requer, preenchido o pressuposto de admissibilidade exigido pela Lei Suprema no art.1022, III, a, a admissão do presente Recurso Extraordinário e, após seu processamento regular, o provimento da pretensão recursal perante o Egrégio Supremo Tribunal Federal , de modo a reformar o Acórdão impugnado, mediante sua anulação, por infração aos dispositivos constitucionais supra noticiados.

São Paulo, 18 de setembro de 2018.

Procuradoria da Fazenda Nacional

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