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7 de Julho de 2022

Peça extraída do processo n°XXXXXXX-XX.2020.4.01.3400

Recurso - TRF01 - Ação Irpj/Imposto de Renda de Pessoa Jurídica - Mandado de Segurança Cível - de Centro Oeste Asfaltos contra Uniao Federal (Fazenda Nacional

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EXCELENTÍSSIMO (A) SENHOR (A) DOUTOR (A) JUIZ (A) FEDERAL DA 20a VARA FEDERAL DA SEÇÃO JUDICIÁRIA DO DISTRITO FEDERAL

A União (Fazenda Nacional) , pela Procuradora da Fazenda Nacional que esta subscreve, vem, respeitosamente, à presença de Vossa Excelência, inconformada com o teor da sentença prolatada no presente feito, apresentar

R ECURSO DE A PELAÇÃO .

Requer, assim, seja o presente recebido, regularmente processado e remetido ao Tribunal Regional Federal da 1a Região para julgamento.

Nesses termos, pede e aguarda deferimento.

Na data do protocolo.

Luiza Eunice B. G. de Vasconcelos

Procuradora da Fazenda Nacional

RAZÕES DE APELAÇÃO,

EGRÉGIO TRIBUNAL,

1. OBJETO DA APELAÇÃO

Trata-se de mandado de segurança impetrado por CENTRO OESTE ASFALTOS S/A. contra suposto ato coator atribuído ao NomeNO DISTRITO FEDERAL buscando seja concedida a segurança para desobrigar a Impetrante do pagamento do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, dos Programas de Integração Social - PIS E do Contribuição para Financiamento da Seguridade Social - COFINS sobre os créditos presumidos do ICMS (subvenção para custeio) concedido aos produtos comercializados

Processado o feito, sobreveio sentença que concedeu segurança, nos seguintes termos:

Ante o exposto, CONCEDO PARCIALMENTE a segurança, para DECLARAR a inexigibilidade do IRPJ, CSLL. PIS e COFINS sobre os créditos presumidos de ICMS referente aos produtos comercializados pela autora, bem como para reconhecer o seu direito à compensação dos valores pagos a maior a partir do ajuizamento do presente feito.

Contra aludida sentença é que se oferece a presente Apelação, pugnando por sua reforma, com base nos fundamentos que, a seguir, passar-se-á a expor.

2.DAS RAZÕES PARA REFORMA DA SENTENÇA

DA IMPOSSIBILIDADE DE COMPROVAÇÃO, PELA ESTREITA VIA DO MANDADO DE SEGURANÇA, DE QUE O SUPOSTO CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS CONSTITUI SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO

Como é cediço, o rito da ação mandamental não possui instrução e, por isso, a única prova admitida é a documental, a ser apresentada pelo impetrante no momento da propositura da ação (art. , caput, da Lei nº 12.016/2009), salvo se encontrada em repartição ou estabelecimento público ou em poder de autoridade que se recuse a fornecê-la (§ 1º). Nessa última hipótese, o juiz determinará, preliminarmente e de ofício, a exibição desse documento. Como ressaltado por Nome1 :

"Ao impetrante atribui-se um momento único (que é o da petição inicial) para comprovar suas alegações de fato. Não se desincumbindo desse ônus da prova, descabe o mandado de segurança, mantendo-se a presunção de legitimidade do ato atacado.

Tudo deve vir comprovado com a petição inicial, razão pela qual se diz não caber o mandado de segurança, se for necessária a dilação probatória. Em outras palavras, não há instrução probatória no writ. A sentença será proferida, considerando apenas o direito e os fatos comprovados com a inicial.

Por esse motivo, diz-se ser o direito líquido certo aquele" que se apresenta manifesto na sua existência, delimitado na sua extensão e apto a ser exercitado no momento da impetração "2 .

No caso, confiante de que existiria um"direito subjetivo"amplo à exclusão de todo e qualquer crédito presumido de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, e sem se atentar para o disposto na Lei Complementar nº 160, de 2017 , a impetrante optou pela estreita via do mandado de segurança, sem, com isso, comprovar requisitos postos na referida lei complementar.

Pois bem, a LC 160/17 condicionou a possibilidade de dedução dos incentivos fiscais concedidos fora do âmbito do CONFAZ (benefícios inconstitucionais) à convalidação desses mesmos benefícios fiscais pelos estados, o que não está demonstrado nos autos.

Para demonstrar o cumprimento dos previstos tanto na Lei nº 11.941, de 2009, quanto da Lei nº 12.973, de 2014, seria imprescindível a confrontação, via perícia contábil, de diversos documentos da impetrante. De início, seria necessária a verificação, no balanço patrimonial, das contas do ativo, do passivo e do patrimônio líquido. A questão deve passar pela análise das reservas de lucro, na qual devem ser escrituradas as subvenções para investimento (art. 178 da Lei nº 6.404, de 1976). Após, através das atas das Assembleias Gerais Ordinárias e Extraordinárias (art. 130 da Lei nº 6.404, de 1976), deve-se verificar as deliberações acerca da distribuição dos lucros e os dividendos; a aprovação das contas do exercício social e verificação se houve aumento de capital fora das hipóteses estatutárias (art. 122, I e III, da Lei nº 6.404, de 1976). A partir da análise desses documentos, seria necessária a comprovação da destinação da reserva de lucros e se houve, ou não, a distribuição do lucro líquido decorrente dos incentivos e benefícios do ICMS aos sócios ou acionistas.

Além disso, considerando a rigidez legal contra a distribuição de dividendos com base nos incentivos e benefícios fiscais, é preciso apreciar a questão sob a perspectiva dinâmica, com a confrontação de vários exercícios sociais. Isso porque é considerado descumprido o requisito negativo - a não distribuição como dividendos - se tiver sido reduzido o capital social nos cinco anos anteriores à benesse do ICMS e a capitalização da reserva de lucros sirva ao pagamento dos sócios ou acionistas (art. 18, § 1º, 11 II, da Lei nº 11.941, de 2009, e art. 30, § 2º, II, da Lei nº 12.973, de 2014). A análise dinâmica também serve a averiguar a recomposição da reserva de lucros, exigida nos art. 30, §§ 1º e , da Lei nº 12.973, de 2014.

Por esse motivo, diz-se ser o direito líquido certo aquele" que se apresenta manifesto na sua existência, delimitado na sua extensão e apto a ser exercitado no momento da impetração "3 . Consequentemente," se depender de comprovação posterior, [o direito] não é liquido, nem certo, para fins de segurança "4 .

Logo, é clara a incompatibilidade de dilação probatória com o rito do mandado de segurança, vez que no presente caso se faz necessária instrução processual mais ampla, sendo que a impetrante não apresentou nos autos documentos suficientes a comprovar o direito líquido e certo alegado.

Pela estreita via do mandado de segurança não é possível a aferição, de plano, do atendimento de todos esses requisitos.

3 MEIRELLES, Hely Lopes . Mandado de segurança . 29. ed. São Paulo: Malheiros, 2006, p. 36.

4 Ibidem , p. 37.

O BENEFÍCIO FISCAL OU CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS

A metodologia de cálculo do ICMS devido pelo contribuinte é a não - cumulativa, por meio da qual o valor a ser recolhido é definido mediante a comparação entre os créditos obtidos na compra de um produto e os débitos decorrentes da sua venda. Se o débito superar o crédito, paga-se ICMS. Por outro lado, sendo o débito inferior ao crédito, o contribuinte passa a titularizar um crédito, o qual não se confunde com o presumido, e que pode ser aproveitado no mês subsequente.

O crédito presumido, por sua vez, decorre de um benefício fiscal instituído pelo Ente tributante, calculado mediante a incidência de um percentual sobre o valor do ICMS apurado na saída da operação promovida. O montante encontrado na entrada da operação promovida configura crédito a ser deduzido na operação de saída. Ou seja, a sistemática do crédito presumido é um mecanismo de redução do ICMS efetivamente devido na operação realizada pelo contribuinte.

Para que os contribuintes passem a ter direito ao benefício fiscal do crédito presumido, muitos Estados impõem uma série de obrigações acessórias que necessariamente devem ser observadas pelo solicitante. A estratégia é utilizada pelo Estado com o objetivo de atender a interesses próprios, almejando o aumento da arrecadação tributária, já que passa a atrair empresas e estimula operações a partir de seu âmbito territorial. Contudo, é fato que benefícios como esse também provocam uma acirrada disputa entre os entes federativos.

Quem parte do princípio de que o crédito presumido representa mera renúncia fiscal é porque não se volta ao fato de que, na verdade, o Estado ganha e muito com esse tipo de benefício, muitas vezes em detrimento de outros. E sendo vitoriosa a tese da contribuinte, o benefício fiscal também passa a configurar uma injusta redução da base tributável pela União, conforme será melhor abordado oportunamente.

Nesse ponto, sempre é válido verificar se o benefício concedido pelo ente federativo foi validado pelos outros Estados membros do Confaz, tendo em vista o posicionamento do Supremo Tribunal Federal sobre o tema no sentido de que a falta de cumprimento do requisito tornaria o crédito presumido ilegal 5 .

De todo modo, o crédito presumido de ICMS é um benefício fiscal por meio do qual há um ganho real da empresa, que se credita de um determinado valor. O próprio nome denuncia a sua natureza: há um creditamento, ou seja, o lançamento de uma quantia a crédito na conta apropriada, o que eleva o ativo da empresa. O direito ao crédito não se origina de devolução de tributo recolhido indevidamente, mas de uma verdadeira subvenção estatal.

Em verdade, se vencedora a tese exposta na exordial, a autora passará a auferir um duplo benefício, pois conseguirá livrar os créditos do cômputo da receita bruta operacional e escapará da incidência do IRPJ e da CSLL. Como se almeja uma desoneração realizada pela via hermenêutica, em flagrante desconsideração da legislação vigente há cinquenta anos, tem-se por violado o art. 150, § 6º, da CF/88, que estabelece a necessidade de lei específica para a concessão de renúncias fiscais.

O JULGAMENTO PROFERIDO PELO STJ NO ERESP 1.517.492/PR

A Impetrante pretende seja aplicado ao caso concreto o mesmo entendimento firmado no julgamento do do EResp 1.517.492/PR, por meio dos quais prevaleceu a tese de que o crédito presumido de ICMS não poderia compor a base de cálculo do IRPJ e da CSLL porque se trata de uma renúncia pelo Estado em favor do contribuinte como instrumento de política de desenvolvimento econômico, devendo sobre os créditos ser reconhecida a imunidade do artigo 150, VI, a da Constituição Federal.

É mister ressaltar que o citado precedente não é de observância obrigatória. A tese não foi objeto de recurso repetitivo, motivo pelo qual não se aplica ao caso concreto o disposto no artigo 927, inciso III do Código de Processo Civil. Portanto, o precedente pode ser afastado por este juízo, mediante fundamentação adequada para tanto.

Outrossim, chama-nos a atenção o fato de que o Superior Tribunal de Justiça afastou a incidência da CSLL com base na imunidade constitucional recíproca, sendo cediço que a regra em questão é aplicável tão somente à figura do imposto 6 . Justamente por isso é que no tocante à CSLL os precedentes não só podem como devem ser afastados por Vossa Excelência.

6 Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

(...)

À Fazenda Nacional, por óbvio, cabe descontruir os argumentos adotados pela Corte Superior, a começar pelo fato de que o artigo 44, inciso IV, da Lei nº 4.506/64 7 , válido, vigente e eficaz, que trata sobre a inclusão na base de cálculo dos tributos ora analisados das subvenções correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais, nem mesmo foi objeto de análise pelo Superior Tribunal de Justiça, ainda que referida omissão tenha sido citada em embargos de declaração.

Na verdade, o Superior Tribunal de Justiça decidiu a questão sob o fundamento de que a União estaria exigindo a inclusão de crédito presumido de ICMS nas bases tributáveis pelo IRPJ e CSLL por meio de legislação infralegal, ignorando a existência de previsão específica sobre o assunto no já citado artigo 44, inciso IV, da Lei nº 4.506/64.

A receita bruta operacional é uma expressão da legislação fiscal empregada no cálculo das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, não se confundindo com o lucro operacional (art. 43 da Lei 4.506/64), grandeza alcançada com a dedução das despesas autorizadas em lei. Ademais, em se tratando de subvenção de custeio, como parece ser o benefício fiscal concedido à autora, determina expressamente a legislação a sua inclusão na receita bruta operacional com o intuito de se chegar às bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.

Ao se recusar a analisar a questão sob a ótica dos artigos legais que determinam a tributação do crédito presumido por meio do IRPJ e da CSLL, o Superior Tribunal de Justiça, na prática, afastou a legislação sem sequer declará-la inconstitucional. Há evidente violação ao artigo 97 da Constituição Federal e da Súmula Vinculante 10 do Supremo Tribunal Federal.

Noutro giro, a respeito do pacto federativo, não é especificada no voto condutor a razão pela qual o federalismo brasileiro estaria inviabilizado caso a União mantivesse incólume a sua cinquentenária competência para tributar a renda oriunda de subvenções de custeio concedida por Estados-membros.

7 Art. 44. Integram a receita bruta operacional:

I - O produto da venda dos bens e serviços nas transações ou operações de conta própria;

II - O resultado auferido nas operações de conta alheia;

Para a Fazenda Nacional, a verdadeira violação ao pacto federativo seria, como fez o Superior Tribunal de Justiça, permitir que os Estados membros fiquem livres para dar crédito à vontade às empresas neles estabelecidas, que escapariam do IRPJ e da CSLL, alijando a União Federal da sua competência tributária.

É interessante notar que, em termos econômicos, o crédito presumido pode ser definido como" quase moeda "(moeda numa definição ampla), pois é aceito como meio de troca (serve para o pagamento de tributos, além de poder ser restituído ou cedido a terceiros) e funciona como unidade de conta (tem como referencial a moeda de curso forçado) e reserva de valor (admite correção monetária).

Dadas essas funcionalidades de uma"quase-moeda", não parece desprovida de lógica contábil a decisão do legislador de 1964 de incluir as subvenções de custeio na receita bruta operacional das pessoas jurídicas, fazendo incidir o imposto de renda sobre elas. Não custa dizer que o imposto de renda é informado pelo critério da universalidade (art. 153, § 2º, I, da CF/88).

Também não é correto afirmar que o IRPJ e a CSLL anulariam, por completo, o benefício fiscal estadual. Trata-se de uma impossibilidade matemática, pois os tributos federais são, por definição, uma fração da renda auferida. Quando muito, pode-se dizer que há uma mitigação do incentivo, mas esse tipo de afirmação só pode ser feita por quem ignora a existência do imposto de renda, apegando-se ao valor bruto (e ilusório) do incentivo fiscal.

Parece razoável defender que o princípio federativo não deixa de vigorar no Brasil na hipótese do ente central, a União Federal, tributar pela via do IRPJ e da CSLL as subvenções de custeio outorgadas pelos Estados- membros, haja vista a competência tributária prevista no art. 153, III, e no art. 195, I, c, da CF/88.

Sob outro ângulo, chama-nos a atenção a interpretação dada pelo Superior Tribunal de Justiça ao artigo 150, VI, a da Constituição Federal ao equiparar o contribuinte ao ente federativo, concedendo-lhe a imunidade tributária que a ele não foi prevista.

A Endereçodireciona tão somente ao ente citado no artigo constitucional, ou seja, a uma tributação por meio de impostos que recai diretamente sobre as receitas do ente federativo. A imunidade prevista no artigo 150, VI, a da Constituição Federal é de caráter subjetivo e justamente por isso que não acompanha as receitas ad eternum , pois sobrevive enquanto o ente titularizar os valores. Posterior destinação, seja por meio de benefícios fiscais ou pelo mero pagamento de valores devidos pelo Estado simplesmente não garante a continuidade da imunidade.

Acolher o entendimento do Superior Tribunal de Justiça nos direciona ao raciocínio de que o salário do servidor, pago com as receitas do ente federativo, estaria livre da incidência de impostos. Ademais, qualquer pessoa que viesse a contratar com o Estado membro também teria direito à imunidade com relação aos pagamentos recebidos, já que estes são feitos com recursos públicos. Não faz sentido. E não faz porque a imunidade somente deve ser observada enquanto o ente federativo titularizar a receita.

Portanto, o crédito presumido pode configurar uma renúncia de receita, mas a partir do momento em que o contribuinte passa a titularizar tal vantagem econômica, saindo da esfera do ente federativo, a imunidade deixa de ser aplicável, devendo sobre ela recair a tributação via IRPJ e CSLL.

Outrossim, conforme muito bem mencionado pelo Ministro OG Fernandes no voto-vista proferido no julgamento do EResp nº 1.517.492/PR, a origem da vantagem econômica obtida com o crédito presumido pouco importa, pois é mister observar o Princípio do Non Olet , consagrado pelo artigo 118 do Código Tributário Nacional. Em outras palavras, se o crédito presumido advém de receitas antes protegidas pela imunidade tributária, sob a ótica do contribuinte, não se desconfigura o fato gerador do IRPJ e da CSLL.

A origem do crédito presumido é irrelevante na relação Fisco x contribuinte, assim como ocorre quando os valores tributáveis são obtidos por meio de operações ilícitas. Para o Direito Tributário, o importante é somente a análise objetiva da ocorrência da incidência tributária, sendo irrelevante se o fato gerador ocorreu de uma fonte lícita ou ilícita e também, adotando a mesma lógica, de uma fonte imune ou não.

A INCIDÊNCIA DO IRPJ E CSLL PIS E CONFINS SOBRE O CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS

O Imposto de Renda, amparado no princípio da universalidade (art. 153, § 2º, I, da CF), incide sobre a totalidade do resultado positivo da empresa, observadas as adições e subtrações autorizadas por lei.

A base de cálculo do IRPJ é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis (art. 44 do CTN). No que toca à CSLL, a base de cálculo é o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto de renda (art. da Lei 7.689/1988).

O lucro real vem conceituado pela Lei 4.506/1964, em seu artigo 37, § 2º, como o lucro operacional da empresa, acrescido ou diminuído dos resultados líquidos de transações eventuais . De acordo com a mesma Lei, esse lucro operacional será formado pela diferença entre a receita bruta operacional e os custos, as despesas operativas, os encargos, as provisões e as perdas autorizadas por esta lei, conforme se observa abaixo:

Art. 43. O lucro operacional será formado pela diferença entre a receita bruta operacional e os custos, as despesas operativas, os encargos, as provisões e as perdas autorizadas por esta lei.

O crédito presumido de ICMS é um benefício fiscal concedido pelos Estados em função de determinadas operações. Logo, há um ganho real da empresa, que se credita de um determinado valor.

Na sistemática do IRPJ, a obtenção do crédito presumido do ICMS é, sim, responsável pela constituição de riqueza nova em favor dos seus beneficiários ou, em palavras ainda mais claras, acréscimo de disponibilidade jurídica de renda (art. 43 do Código Tributário Nacional) . Caso não lhes fosse outorgado o crédito, certamente a carga tributária seria maior e, por via de consequência, a depreciação patrimonial também.

Daí o ganho, eis o provento .

Referido crédito, como todo benefício fiscal, acaba por diminuir a carga tributária, majorando, indiretamente, o lucro da empresa. Sendo assim, o benefício fiscal, ao reduzir o prejuízo, aumenta indiretamente o resultado da empresa, repercutindo na base de cálculo do IR.

Quanto à CSLL, o crédito presumido é escriturado contabilmente como receita para apuração do lucro real, do lucro líquido e do total de receitas auferidas. Isso porque compõe o resultado do exercício , que advém da operação de realizar as adições e exclusões permitidas em Lei (art. da Lei nº 7.689/88 8 e art. da Lei nº 9.316/96 9). A legislação de regência não autoriza a exclusão de benefícios fiscais, de modo que estes compõem, portanto, o resultado do exercício.

De modo a prevenir qualquer interpretação equivocada, além dos fundamentos acima, há que ser considerado que a legislação de regência do imposto de renda estabelece textualmente que as subvenções para custeio recebidas de pessoas jurídicas de direito público ou privado, devem ser computadas no lucro operacional , ou seja , integram a base de cálculo do IRPJ .

De fato, a legislação do IR enquadrou as subvenções como 'Outros Resultados Operacionais' , na modalidade subvenção corrente para custeio ou operação . Vejamos:

Lei nº 4.506/1964 - Dispõe sobre o imposto que recai sobre as rendas e proventos de qualquer natureza .

Art. 44. Integram a receita bruta operacional :

I - O produto da venda dos bens e serviços nas transações ou operações de conta própria;

II - O resultado auferido nas opera̧ ções de conta alheia;

III - As recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões; IV - As subvenções correntes, para custeio ou operação recebidas de

pessoas jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais.

De outro lado, dentre as subvenções, a legislação prevê apenas que aquelas destinadas a INVESTIMENTO e desde que atendidas as condições previstas, não

8 Art. 2º A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o

imposto de renda.

9 Art. 1º O valor da contribuição social sobre o lucro líquido não poderá ser deduzido para efeito de

determinação do lucro real, nem de sua própria base de cálculo.

Parágrafo único. Os valores da contribuição social a que se refere este artigo, registrados como custo ou se sujeitarão à tributação. 10 É justamente nesse sentido a previsão contida no artigo 30 da Lei nº 12.973/14. Desde que observados os requisitos previstos na norma, pode o crédito presumido ser excluído da base tributável do IRPJ e da CSLL. Contudo, considerando que o crédito concedido à contribuinte parece ser enquadrado na espécie" custeio ", pretende-se afastar os requisitos do artigo 30.

Vejamos o que o mencionado dispositivo determina:

Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei nº 6. 404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser utilizada para:

I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou

II - aumento do capital social. § 1º Na hipótese do inciso I do caput , a pessoa jurídica deverá recompor a reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes. § 2º As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não seja observado o disposto no § 1º ou seja dada destinação diversa da que está prevista no caput , inclusive nas hipóteses de:

I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será o valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou subvenções governamentais para investimentos;

II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com posterior capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o valor restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou de subvenções governamentais para investimentos; ou

III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.

10 Decreto 3000/99:

Art. 443. Não serão computadas na determinação do lucro real as subvenções para investimento, inclusive

§ 3º Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros nos termos do caput , esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.

§ 4º Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar nº 160, de 2017)

§ 5º O disposto no § 4º deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela Lei Complementar nº 160, de 2017)

Portanto, a regra é a tributação das subvenções . Já a exceção , mediante exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, só é aplicável às subvenções de investimento .

Partindo-se da premissa insuperável de que o benefício fiscal em pauta visa estimular atividade econômica e aumento de arrecadação no Estado do Amazonas, mediante auxílio que reduz impactos de custos anteriores, e não por meio de investimentos , dúvidas não há de que não se aplica ao caso a exceção prevista no artigo 30 da Lei nº 12.973/14. É evidente o interesse da Autora.

Para que se reconheça como subvenção de investimento e se exclua, da base de cálculo do IRPJ/CSLL (lucro real), PIS e CONFINS, os benefícios fiscais de ICMS, é necessário um antecedente lógico inescapável: a contabilização desses benefícios como receita (mais precisamente, na conta atinente à reserva de lucros). Afinal, só se pode excluir algo que fora incluído anteriormente. Trata-se, portanto, de examinar o conjunto probatório acostado aos autos.

Porém, no caso dos autos, não há prova inequívoca de que os benefícios tenham sido registrados em conta atinente à reserva de lucros, tampouco que o valor não tenha sido distribuído. Inviável, portanto, outorgar aos benefícios concedidos no caso em comento o tratamento de subvenção para investimento.

Por oportuno, mister se faz mencionar que se considera subvenção como auxílio que não importa qualquer exigibilidade para o seu recebedor (o patrimônio da empresa beneficiária é enriquecido com recursos vindos de fora sem que isto importe a assunção de dívida ou obrigação). 11 Logo, a subvenção de custeio integra a base de cálculo do IRPJ e da CSLL porque, sendo uma espécie de auxílio à empresa, compõe o resultado operacional da pessoa jurídica.

O auxílio obtido por meio de crédito outorgado do ICMS evidencia uma redução do desembolso financeiro, podendo ser utilizado pela empresa na forma que lhe for mais conveniente. É, pois, receita auferida pela empresa, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.

Caso não existisse o benefício fiscal, a empresa certamente faria mais desembolsos para quitar seus débitos fiscais. Resta evidente o caráter de renda tributável do incentivo setorial.

Portanto, o IRPJ incide sobre o lucro da empresa, que é, direta ou indiretamente, influenciado por todas as receitas, créditos, benefícios, despesas, etc. Dentro dessas escritas, o crédito presumido de IPI representa inegável acréscimo patrimonial, e não havendo autorização legal expressa de dedução ou subtração desses valores, eles devem compor a base de cálculo do imposto de renda.

Em outras palavras, considerando que são receitas de origem externa e que impactaram o lucro operacional apurado contabilmente, após confronto com as despesas que pretendem recompor, devem integrar, sim, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL.

O entendimento em sentido contrário, com a vênia devida, afronta ao artigo 111 do CTN, que prevê a interpretação restritiva de normas dispondo sobre isenção, como no caso, ou exclusão tributária. Violaria, também, o Princípio da Separação dos Poderes (art. da CF/88) e a literalidade das disposições do § 6º, do art. 150 da CF/88.

A incidência tributária questionada está, portanto, em total sintonia com a legislação fiscal e com a normatização contábil aplicável à hipótese. Em resumo, estamos

11 Por oportuno, necessário registrar que naquilo que pertinente à CSLL, aplica-se o que previsto nas regras diante de subvenções de custeio, que devem ser escrituradas como receitas e que impactam o lucro líquido operacional, base de cálculo do IRPJ e, por via indireta, da CSLL.

III. DA IMPOSSIBILIDADE DE COMPENSAÇÃO COM QUAISQUER TRIBUTOS. DAS LIMITAÇÕES LEGAIS

Por fim, quanto à compensação, não é possível utilizar créditos de IRPJ e de CSLL para compensar de modo amplo conforme judicialmente determinado. Há limitações legais que impedem a compensação com contribuições previdenciárias. Vejamos.

O parágrafo único do artigo 26 da Lei 11.457/2007, vedava expressamente a aplicação do art. 74 da Lei nº 9.430/1996 às contribuições previdenciárias, sendo, por isso, incabível a compensação de créditos oriundos de outros tributos, a exemplo do IRPJ e da CSLL, com as aludidas contribuições. Tal vedação, perceba-se, mesmo com o advento da Lei nº 13.670/2018, não foi revogada do ordenamento jurídico.

Ao contrário, tal proibição foi reforçada com a inclusão do art. 26-A na Lei nº 11.457/2007. Ora, o dispositivo prevê expressamente que, com exceção dos sujeitos passivos que utilizam o eSocial, fica vedada a aplicação do art. 74 às contribuições previdenciárias. E, com a inaplicabilidade do art. 74 da Lei 9.430/1996 às contribuições previdenciárias, remanesce vigente, em todos os seus termos, o regramento estabelecido pelo art. 66 da Lei 8.383/91, que limita a compensação a créditos e débitos relativos a tributos da mesma espécie.

Em outros termos, somente houve a unificação dos regimes jurídicos de compensação tributária (créditos fazendários e previdenciários) relativamente às pessoas jurídicas que apuraram as contribuições sociais pelo Sistema de Escrituração Digital das Obrigações Fiscais, previdenciárias e Trabalhistas (e-Social). Em verdade, foram instituídos dois regimes de compensação das contribuições previdenciárias. Um regime geral, referente às empresas que utilizam o eSocial, que passou a vigorar daquele momento para frente, já que o próprio § 1º do art. 26-A acima referenciado veda a compensação unificada aos períodos de apuração anterior à utilização do eSocial. E um regime especial para as empresas que não utilizam o eSocial, apurando as contribuições previdenciárias na GFIP/SFIP. O impetrante não comprovou apurar as contribuições previdenciárias por ele devidas por meio do eSocial. Assim, não há como autorizar a compensação ampla e irrestrita.

Ademais, perceba-se, o parágrafo 1º do art. 26-A da Lei nº 11.457/2007 assim determina:

Art. 26-A. O disposto no art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996: (Incluído pela Lei nº 13.670, de 2018)

I - aplica-se à compensação das contribuições a que se referem os arts. 2º e 3º desta Lei efetuada pela sujeito passivo que utilizar o Sistema de Escrituração Digital das Obrigações Fiscais, Previdenciárias e Trabalhistas (eSocial), para apuração das referidas contribuições, observado o disposto no § 1º deste artigo; (...)

§ 1º Não poderão ser objeto da compensação de que trata o inciso I do caput deste artigo: (Incluído pela Lei nº 13.670, de 2018) I - o débito das contribuições a que se referem os arts. 2º e 3º desta Lei: (Incluído pela Lei nº 13.670, de 2018)

a) relativo a período de apuração anterior à utilização do eSocial para a apuração das referidas contribuições; e (Incluído pela Lei nº 13.670, de 2018)

b) relativo a período de apuração posterior à utilização do eSocial com crédito dos demais tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil concernente a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração das referidas contribuições; e (Incluído pela Lei nº 13.670, de 2018)

Assim, conclui-se que, mesmo que a autora utilize eSocial, os créditos de IRPJ e de CSLL que pretenda compensar de modo amplo devem ser relativos a período de apuração posterior à utilização do eSocial para apuração das contribuições previdenciárias. Mais, os débitos previdenciários que se indique na eventual e futura compensação também devem ser relativos a período de apuração posterior à utilização do eSocial.

Desse modo, resta claro que, mesmo com o advento da nova legislação, o direito à compensação tributária não se tornou amplo e irrestrito. Faz-se mister reformar a sentença para, quanto à declaração do direito à compensação dos créditos surgidos após o ajuizamento da demanda, registrar expressamente as limitações constantes na legislação de regência da matéria, sobretudo, no art. 26-A, caput e parágrafos, da Lei nº 11.457/2007.

3. CONCLUSÃO.

Destarte, requer a UNIÃO (FAZENDA NACIONAL) a Vs. Exas. seja o presente recurso CONHECIDO e PROVIDO , reformando-se a r. Sentença recorrida.

Caso V. Exas. assim não entendam - o que se admite por especulação -, requer a Apelante a expressa manifestação desse Egrégio Tribunal acerca dos temas jurídicos que delineiam a matéria, como, verbi gratia , a constitucionalidade e a legalidade dos dispositivos legais impugnados pela Apelada, bem como sobre outros temas pertinentes ao julgamento deste recurso, de sorte a propiciar seu acesso ao STJ e ao STF em eventuais recursos endereçados a essas Cortes.

Ficam, desde já, prequestionados os dispositivos legais essenciais à solução da controvérsia, mencionados na presente manifestação.

Nesses termos, pede e aguarda deferimento.

Na data do protocolo.

Luiza Eunice B. G. de Vasconcelos

Procuradora da Fazenda Nacional