3.5.13 Créditos sobre máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços

3.5.13 Créditos sobre máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços

3.5.13.1 Definição de ativo imobilizado

Segundo o art. 179, IV, da Lei 6.404/1976, os bens destinados à manutenção das atividades da empresa, ou exercidos com essa finalidade, devem ser lançados na conta do ativo imobilizado. Vejamos:

“Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo: (...)

IV – no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens; (Redação dada pela Lei 11.638/2007)”.

É dizer, de acordo com o citado dispositivo, na conta de imobilizados são incluídos todos os bens de permanência duradoura, destinados ao funcionamento normal da sociedade e do seu empreendimento, assim como os direitos exercidos com essa finalidade. 1

A partir dele, o Ibracon editou a (agora revogada) Norma de Procedi- mento Contábil (NPC) 7/01, cuja orientação inovou ao dispor que o ativo imobilizado deve ser reconhecido como tal, quando: (i) for provável que a empresa venha a auferir futuros benefícios econômicos em decorrência da sua utilização; e (ii) o custo do ativo puder ser medido de forma confiável. Vejamos o item 15 da citada NPC 7/01:

“15. Um item do ativo imobilizado deve ser reconhecido como um ativo, quando: (a) for provável que a empresa venha a auferir futuros benefícios econômicos em decorrência da sua utilização; e (b) o custo do ativo puder ser medido de forma confiável”.

O Comitê de Pronunciamentos Contábeis, ao seu turno, editou o Pronunciamento CPC 27, atualmente em vigor, que assim dispõe:

“Ativo imobilizado é o item tangível que:

a) é mantido para uso na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços, para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e

b) se espera utilizar por mais de um período.

Correspondem aos direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da entidade ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram a ela os benefícios, os riscos e o controle desses bens.

(...)

7. O custo de um item de ativo imobilizado deve ser reconhecido como ativo se, e apenas se:

a) for provável que futuros benefícios econômicos associados ao item fluirão para a entidade; e

b) o custo do item puder ser mensurado confiavelmente”.

O art. 15 do Dec.-lei 1.598/1977 traz elementos adicionais ao reconhecimento de determinado ativo como imobilizado para fins de depreciação: (i) o bem deve ter valor maior ou igual a R$ 1.200,00; e (ii) ter vida útil superior a 1 (um) ano, in verbis:

“Art. 15. O custo de aquisição de bens do ativo não circulante imobilizado e intangível não poderá ser deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário não superior a R$ 1.200,00 (mil e duzentos reais) ou prazo de vida útil não superior a 1 (um) ano”.

Logo, para que determinado bem seja caracterizado como ativo imobilizado, é necessário que: (i) sirva à manutenção das atividades da empresa, podendo os bens ser de propriedade industrial ou comercial; (ii) seja provável que a empresa aufira futuros benefícios econômicos em decorrência da sua utilização; (iii) o custo do ativo possa ser medido de forma confiável; (iv) seu valor seja maior ou igual a R$ 1.200,00; e (v) sua vida útil seja superior a um ano.

3.5.13.1.1 Alienação de imobilizado antes de 12 meses

Na Solução de Consulta 71/08, a 6.ª Região Fiscal da Receita Federal deixou claro que, a seu ver, a entrada de um bem no ativo imobilizado tem como condição básica a expectativa de permanecer no patrimônio da pessoa jurídica por mais de doze meses com a finalidade de ser utilizado na manutenção das atividades da pessoa jurídica. Nesta Solução de Consulta, entretanto, a Receita Federal admite a venda do bem em período inferior a um ano, mas, neste caso, o contribuinte deverá provar que não havia expectativa inicial de comercializar o bem.

Essa manifestação se deve ao fato de a alienação de ativo imobilizada não ser tributada tanto pelo IRPJ e CSLL, como pelo PIS e Cofins (vide seção 1.4.7 a esse respeito). Logo, um contribuinte poderia adquirir um bem para revenda, mas, para escapar de tributação, classifica-lo como imobilizado para, depois, aliená-lo sem tributação. É por isso que a venda de bem do imobilizado antes de 12 (doze) meses deve ser justificada.

3.5.13.2 Créditos sobre a aquisição de ativos imobilizados e as alterações do regime havidas no tempo

Com a edição da Medida Provisória 66/2002 (posteriormente convertida na Lei 10.637/2002), veio ao direito brasileiro a não cumulatividade do PIS, apenas. Assim, entre 01.12.2002 e 31.01.2004, o crédito de PIS sobre depreciação se estendia a todos os bens incorporados ao ativo imobilizado, desde que utilizados na atividade da empresa e adquiridos de pessoa jurídica brasileira (neste tempo ainda não vigorava a incidência da contribuição sobre importações). Naquela época, portanto, os bens imobilizados destinados ao setor administrativo também conferiam direito ao crédito.

E com a Medida Provisória 135/03 (posteriormente convertida na Lei 10.833/2003), a Cofins também passou a ser não cumulativa a partir de fevereiro de 2004. O crédito era restrito à depreciação das máquinas e equipamentos imobilizados utilizados na produção ou na prestação de serviços e igualmente adquiridos de pessoa jurídica brasileira, sendo tal restrição estendida também ao PIS a partir de então, em razão do que dispõe o art. 15, II, da Lei 10.833/2003. 2

Assim é que, atualmente, o direito à apropriação de créditos de PIS e Cofins sobre máquinas, equipamentos e outros ativos imobilizados, está prevista nos art. 3.º, VI, da Lei 10.833/2003, que atualmente tem a seguinte redação:

“Art. 3.º Do valor apurado na forma do art. 2.º, a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:

(...)

VI – máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para a utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços”.

A forma de aproveitamento de referido crédito sofreu variações ao longo do tempo.

Inicialmente, o art. 3.º, § 1.º, III, da Lei 10.833/2003, determinava que o crédito referente aos ativos imobilizados em questão se dava única e exclusivamente pela aplicação da alíquota de 9,25% sobre o valor dos encargos de depreciação incorridos no mês. Vejamos:

“Art. 3.º (...)

§ 1.º Observado o disposto no § 15 deste artigo e no § 1.º do art. 52 desta Lei, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2.º desta Lei sobre o valor:

(...)

III – dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI e VII do caput incorridos no mês”.

Os encargos de depreciação citados no dispositivo supra transcrito são aqueles determinados pelas taxas de depreciação fixadas pela Receita Federal em função do prazo de vida útil do bem, nos termos das IN SRF 162/98 e 130/99, bem como pelas demais regras fiscais aplicáveis na legislação do imposto de renda.

Como já adiantado, para o cálculo do crédito o contribuinte deve aplicar a alíquota de PIS e Cofins, totalizando a alíquota global de 9,25%, sobre a despesa mensal da depreciação apurada. Tomando-se como exemplo a aquisição de um bem de R$ 100.000,00 (cem …