CAPÍTULO I

DA BASE DE CÁLCULO

Art. 210. A base de cálculo do imposto sobre a renda, determinada segundo a lei vigente à data de ocorrência do fato gerador, é o lucro real, presumido ou arbitrado, correspondente ao período de apuração (Lei nº 5.172, de 1966 - Código Tributário Nacional, art. 44 e art. 144; Lei nº 8.981, de 1995, art. 26; e Lei nº 9.430, de 1996, art. 1º).

§ 1º. Integram a base de cálculo todos os ganhos e os rendimentos de capital, independentemente da denominação que lhes seja dada, da natureza, da espécie ou da existência de título ou contrato escrito, bastando que decorram de ato ou negócio que, pela sua finalidade, tenha os mesmos efeitos daquele previsto na norma específica de incidência do imposto sobre a renda (Lei nº 7.450, de 1985, art. 51; Lei nº 8.981, de 1995, art. 76, § 2º; e Lei nº 9.430, de 1996, art. 25, caput, inciso II, e art. 27, caput, inciso II).

§ 2º. A incidência do imposto sobre a renda independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, da condição jurídica ou da nacionalidade da fonte, da sua origem e da sua forma de percepção. (Lei nº 5.172, de 1966 - Código Tributário Nacional, art. 43, § 1º)

▪ Sobre a apuração trimestral do imposto, ver art. 217.

▪ Sobre a apuração anual do imposto, ver art. 218.

▪ Sobre a apuração do imposto pelo lucro presumido, ver arts. 587 e 588.

▪ Sobre a apuração do imposto pelo lucro arbitrado, ver art. 602.

▪ Sobre o conceito geral de receita bruta, e sobre valores que integram ou não integram a receita bruta para fins do imposto de renda, ver art. 208 e as Notas nele inseridas.

▪ Sobre valores restituídos a título de tributo pago indevidamente, créditos presumidos e sobre valores ressarcidos por órgãos públicos em programas de incentivo à emissão de Notas Fiscais, ver art. 208.

▪ Sobre a contabilização dos créditos do PIS/Pasep e COFINS no regime não-cumulativo, e sua influência na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, ver art. 208.

▪ DISCIPLINAMENTOS LEGAIS

1 – NORMA GERAL ANTIELISIVA – A Lei Complementar nº 104/2001 acrescentou parágrafo único ao art. 116 do Código Tributário Nacional – CTN com a seguinte redação:

“Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária”.

▪ NORMAS COMPLEMENTARES

1 – INSTRUÇÃO NORMATIVA 1.700/2017. Arts. 27 e 28 – Dispõe em seus arts. 27 e 28 sobre as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.

▪ SOLUÇÕES DE CONSULTA

1 – RECEITAS FINANCEIRAS SOBRE TÍTULOS CUSTODIADOS SOB A RESPONSABILIDADE DO BANCO CENTRAL DO BRASIL. AUMENTO DE CAPITAL DE INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. DEPÓSITO EM CONTA DE CUSTÓDIA. FATO GERADOR DO IRPJ. O aumento de capital das instituições financeiras, de que trata o art. 27 da Lei nº 4.595, de 1964, está subordinado à condição suspensiva, de modo que somente se encontra caracterizada a ocorrência do fato gerador do IRPJ quando do implemento da condição. Dessa forma, os rendimentos dos títulos públicos depositados em custódia no Banco Central vinculados ao aumento de capital de instituições financeiras somente devem ser computados no lucro real após a homologação da operação pelo órgão regulador. Dispositivos Legais: Lei nº 4.595, de 1964, art. 27; Lei nº 5.172, de 1966, arts. 43, 116 e 117; Lei nº 10.406, de 2002, arts. 121 e 125. Dispositivos Infralegais: Circular BCB nº 2.750, de 1997; Resolução CMN nº 2.624, de 1999; Resolução CMN nº 2.027, de 1993. SC COSIT nº 205, de 16/11/2018.

▪ JURISPRUDÊNCIA SOBRE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

a) Negócios simulados, em geral

1 – DESCONSIDERAÇÃO DE ATO JURÍDICO – Devidamente demonstrado nos autos que os atos negociais praticados deram-se em direção contrária a norma legal, com o intuito doloso de excluir ou modificar as características essenciais do fato gerador da obrigação tributária (art. 149 do CTN), cabível a desconsideração do suposto negócio jurídico realizado e a exigência do tributo incidente sobre a real operação. SIMULAÇÃO/DISSIMULAÇÃO – Configura-se como simulação, o comportamento do contribuinte em que se detecta uma inadequação ou inequivalência entre a forma jurídica sob a qual o negócio se apresenta e a substância ou natureza do fato gerador efetivamente realizado, ou seja, dá-se pela discrepância entre a vontade querida pelo agente e o ato por ele praticado para exteriorização dessa vontade, ao passo que a dissimulação contém em seu bojo um disfarce, no qual se encontra escondida uma operação em que o fato revelado não guarda correspondência com a efetiva realidade, ou melhor, dissimular é encobrir o que é. 1º CC./1ª Câmara/ACÓRDÃO XXXXX-94.771 em 11.11.2004. Publicado no DOU em: 28.04.2005.

2 – DESCONSIDERAÇÃO DE ATO JURÍDICO – Não basta a simples suspeita de fraude, conluio ou simulação para que o negócio jurídico realizado seja desconsiderado pela autoridade administrativa, mister se faz provar que o ato negocial praticado deu-se em direção contrária a norma legal, com o intuito doloso de excluir ou modificar as características essenciais do fato gerador da obrigação tributária (art. 149 do CTN). SIMULAÇÃO – Configura-se como simulação, o comportamento do contribuinte em que se detecta uma inadequação ou inequivalência entre a forma jurídica sob a qual o negócio se apresenta e a substância ou natureza do fato gerador, efetivamente, realizado, ou seja, dá-se pela discrepância entre a vontade querida pelo agente e o ato por ele praticado para exteriorização dessa vontade. NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO – Configura-se negócio jurídico indireto, quando um contribuinte se utiliza de um determinado negócio, típico ou atípico, para obtenção de uma finalidade diversa daquela que constitui a sua própria causa, em que as partes querem efetivamente o negócio e os efeitos típicos dele realizado e submete-se a sua disciplina jurídica. 1º CC./1ª Câmara/ACÓRDÃO XXXXX-94.340 em 09.09.2003.

3 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. ALIENAÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. GANHO DE CAPITAL. DESLOCAMENTO DO GANHO PARA OS SÓCIOS DA PESSOA JURÍDICA. IMPOSSIBILIDADE. Não é dado à pessoa jurídica que aliena participação societária fazer deslocar o respectivo ganho de capital auferido no negócio para as pessoas físicas que figuram como sócios da pessoa jurídica. COMPENSAÇÃO. DESCONSIDERAÇÃO DOS ATOS JURÍDICOS. SUJEITO PASSIVO DA OPERAÇÃO. Ocorrida a desconsideração dos atos jurídicos, cabe o aproveitamento e respectiva compensação do que foi pago na pretensão original dos envolvidos na operação autuada. No caso, o Imposto de Renda sobre o ganho de capital recolhido nas pessoas físicas deve ser compensado com o apurado no auto de infração na pessoa jurídica. MULTA QUALIFICADA DE 150%. APLICAÇÃO NA PRESENÇA DE DOLO DE SONEGAÇÃO E OU FRAUDE. Restando demonstrada a conduta dolosa com objetivo de evitar/reduzir o pagamento do tributo devido, com o deslocamento, para a pessoa física do sócio, da operação de venda de participações societárias, fica caracterizada a fraude/sonegação, sendo cabível a aplicação da multa qualificada. CARF/Acórdão nº 1402-003.731, de 19/02/2019.

4 – SIMULAÇÃO – SUBSTÂNCIA DOS ATOS – INSTRUMENTOS SIMULATÓRIOS DEVEM SER HÁBEIS A SUPRIMIR TRIBUTO – ATO SIMULATÓRIO NÃO PODE PERMANECER HÍGIDO APÓS O LEVANTAMENTO DO VÉU DAS OPERAÇÕES OCULTAS – Não se verifica a simulação quando os atos praticados são lícitos e sua exteriorização revela coerência com os institutos de direito privado adotados, assumindo o contribuinte as consequências e ônus das formas jurídicas por ele escolhidas, ainda que motivado pelo objetivo de economia de imposto. A caracterização da simulação demanda demonstração de nexo de causalidade entre o intuito simulatório e a subtração de imposto dele decorrente. Ademais, se após o descobrimento de eventuais operações ocultas permanece íntegro o pretenso ato simulado, deve-se reconhecer que não ocorreu a simulação. Para haver simulação, o ato simulado não pode permanecer hígido após o descobrimento das operações que objetivou ocultar. 1º Conselho de Contribuintes/6ª Câmara/ACÓRDÃO XXXXX-16.546 em 18.10.2007. Publicado no DOU em: 18.11.2008.

5 – SIMULAÇÃO. CARACTERIZAÇÃO – O fato dos atos societários terem sido formalmente praticados, com registro nos órgãos competentes, escrituração contábil, etc. não retira a possibilidade da operação em causa se enquadrar como simulação, isso porque faz parte da natureza da simulação o envolvimento de atos jurídicos lícitos. Afinal, simulação é a desconformidade, consciente e pactuada entre as partes que realizam determinado negócio jurídico, entre o negócio efetivamente praticado e os atos formais (lícitos) de declaração de vontade. Não é razoável esperar que alguém tente dissimular um negócio jurídico dando-lhe a aparência de um outro ilícito. 1º CC./3ª Câmara/ACÓRDÃO XXXXX-23.441 em 17.04.2008. Publicado no DOU em: 24.07.2008.

6 – EXPORTAÇÕES PARA PESSOAS VINCULADAS – INEXISTÊNCIA – SIMULAÇÃO – As declarações de vontade de mera aparência, reveladoras da prática de ato simulado, uma vez afastadas, fazem emergir os atos que se buscou dissimular. No caso vertente, em que a contribuinte construiu de forma artificiosa operações de exportação para empresas sediadas em países que adotam tratamento fiscal favorecido, o abandono da intermediação inexistente impõe a tributação das receitas omitidas, resultante da diferença entre o montante efetivamente pago pelo destinatário final e o apropriado contabilmente pela fornecedora do produto. 1º CC./5ª Câmara/ACÓRDÃO XXXXX-17.083 em 25.06.2008. Publicado no DOU em: 09.03.2009. Na mesma linha o ACÓRDÃO XXXXX-17.084 em 25.06.2008. Publicado no DOU em: 06.03.2009.

7 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO, SIMULAÇÃO. NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO. A simulação existe quando a vontade declarada no negócio jurídico não se coaduna com a realidade do negócio firmado, Para se identificar a natureza do negócio praticado pelo contribuinte, deve ser identificada qual é a sua causalidade, ainda que esta causalidade seja verificada na sucessão de vários negócios intermediários sem causa, na estruturação das chamadas step transactions. Assim, negócio jurídico sem causa não pode ser caracterizado como negócio jurídico indireto. O fato gerador decorre da identificação da realidade e dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos, e não de vontades formalmente declaradas pelas partes contratantes ou pelos contribuintes. SIMULAÇÃO A subscrição de novas ações de uma sociedade anônima, com a sua integralização em dinheiro e registro de ágio, para subsequente retirada da sociedade da sócia originária, com resgate das ações para guarda e posterior cancelamento caracteriza simulação de venda da participação societária. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF – 1ª Seção – 1ª Turma da 4ª Câmara/ACÓRDÃO XXXXX-00.155 em 28.01.2010. Publicado no DOU em: 01.02.2011.

8 – SIMULAÇÃO DE ATO JURÍDICO – A simulação relativa de ato ou negócio jurídico se caracteriza pela declaração aparente de um ato jurídico, enquanto o negócio real, verdadeiro, e oculto no negócio aparente é diverso do declarado. A simulação há de ser cabalmente provada pela parte interessada. Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF – Primeira Turma/ACÓRDÃO Nº 01-06.015 – PROCESSO Nº 11080.008088/2001-71. em 15.07.2011.

9 – NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO. A simulação existe quando a vontade declarada no negócio jurídico não se coaduna com a realidade do negócio firmado, Para se identificar a natureza do negócio praticado pelo contribuinte, deve ser identificada qual é a sua causalidade, ainda que esta causalidade seja verificada na sucessão de vários negócios intermediários sem causa, na estruturação das chamadas step transactions. Assim, negócio jurídico sem causa não pode ser caracterizado como negócio jurídico indireto. O fato gerador decorre da identificação da realidade e dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos, e não de vontades formalmente declaradas pelas partes contratantes ou pelos contribuintes. CARF – 1ª Seção – 1ª Turma da 4ª Câmara/ACÓRDÃO XXXXX-00.155 em 28.01.2010. Publicado no DOU em: 01.02.2011.

10 – CONTRATO DE MÚTUO. JUROS PASSIVOS. DEDUTIBILIDADE. LANÇAMENTO FUNDADO EM SUPOSTA SIMULAÇÃO. INOCORRÊNCIA – Os juros pagos em razão de contrato de empréstimo internacional, devidamente registrado no Banco Central do Brasil, são dedutíveis no procedimento de determinação do lucro real, nos termos da disposição inscrita no art. 22, § 4º, da Lei nº. 9.430/96. A desconsideração de negócio jurídico demanda a existência de provas contundentes de simulação. Precedentes deste Conselho. O art. 116, parágrafo único, do Código Tributário Nacional, não se aplica a negócios jurídicos celebrados anteriormente à sua vigência. 1º Conselho de Contribuintes/7ª Câmara/ACÓRDÃO XXXXX-09.420 em 25.06.2008 Publicado no DOU em: 02.03.2009.

11 – REMESSA DE JUROS DECORRENTES DE EURO BONDS (FLOATING RATE NOTES). AGENTE PAGADOR RESIDENTE NO JAPÃO. TRATADO BRASIL JAPÃO. APLICABILIDADE. O tratado para evitar a dupla tributação celebrado entre Brasil e Japão é aplicável às remessas de juros efetuadas a agentes pagadores residentes no Japão, ainda que o beneficiário efetivo esteja localizado em outro país. Não há, no referido tratado, cláusula que estabeleça a necessidade de o residente no Japão ser o beneficiário efetivo dos juros, como aquelas contidas em várias convenções celebradas pelo Brasil. Hipótese em que a remessa foi realizada a título de juros a agente pagador residente no Japão, nos exatos termos dos contratos de câmbio e dos certificados de registro de capital estrangeiro acostados aos autos. Na emissão de eurobonds, o agente pagador exerce funções bem definidas, não se podendo dizer que tenha sido incluído na operação apenas para ensejar a aplicação do Tratado Brasil-Japão. Ainda que se pudesse entender hipoteticamente que teria havido abuso de formas jurídicas, o parágrafo único do artigo 116 do CTN somente poderá ser aplicado após a promulgação da lei ordinária nele mencionada, ao contrário do que ocorre nas hipóteses de dolo, fraude e simulação, inexistentes no caso dos autos. 1º Conselho de Contribuintes/Acórdão nº 102-49.480. Sessão de 04 de fevereiro de 2009.

12 – SIMULAÇÃO – SUBSTÂNCIA DOS ATOS – Não se verifica a simulação quando os atos praticados são lícitos e sua exteriorização revela coerência com os institutos de direito privado adotados, assumindo o contribuinte as consequências e ônus das formas jurídicas por ele escolhidas, ainda que motivado pelo objetivo de economia de imposto. 1º Conselho de Contribuintes/4ª Câmara/ACÓRDÃO XXXXX-21.729 em 26.07.2006. Publicado no DOU em: 03.10.2007.

13 – ABUSO DE DIREITO. ATOS E NEGÓCIOS JURÍDICOS PRIVADOS. INEFICÁCIA DECLARADA PELO FISCO. POSSIBILIDADE. O abuso de direito viabiliza a declaração da ineficácia dos atos e negócios privados cujos efeitos repercutem na esfera tributária. Mas para que o Fisco se valha desta figura e declare a ineficácia dos atos e negócios jurídicos celebrados pelo contribuinte, com o objetivo de buscar os efeitos tributários decorrentes dessa declaração, é necessário que a autoridade fiscal, na motivação do ato de lançamento, aponte de forma clara e convincente os fatos que caracterizaram o abuso. Preliminar Rejeitada Recurso Voluntário Provido em Parte. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Acórdão nº 2801002.733 da 1ª Turma Especial. Sessão de 30/10/2012.

14 – ABUSO DE DIREITO. LANÇAMENTO. Não há base no sistema jurídico brasileiro para o Fisco afastar a incidência legal, sob a alegação de entender estar havendo abuso de direito. O conceito de abuso de direito é louvável e aplicado pela Justiça para solução de alguns litígios. Não existe previsão do Fisco utilizar tal conceito para efetuar lançamentos de oficio, ao menos até os dias atuais. O lançamento é vinculado a lei, que não pode ser afastada sob alegações subjetivas de abuso de direito. Recurso Voluntário provido. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). 1ª Seção. Acórdão nº 1101-00.708. Sessão de 11/04/2012.

15 – ELISÃO. Desde que o contribuinte atue conforme a lei, ele pode fazer seu planejamento tributário para reduzir sua carga tributária. O fato de sua conduta ser intencional (artificial), não traz qualquer vicio. Estranho seria supor que as pessoas só pudessem buscar economia tributária licita se agissem de modo casual, ou que o efeito tributário fosse acidental. Recurso Voluntário provido. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). 1ª Seção. Acórdão nº 1101-00.708. Sessão de 11/04/2012.

16 – OPERAÇÕES ESTRUTURADAS EM SEQUÊNCIA. LEGALIDADE FORMAL. ILEGITIMIDADE MATERIAL. A realização de operações estruturadas em sequência, embora individualmente ostentem legalidade do ponto de vista formal, não garante a legitimidade material do conjunto de operações, quando fica comprovado que os atos praticados tinham objetivo diverso daquele que lhes é próprio. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Acórdão nº 1401000.868 da 4ª Câmara/1ª Turma Ordinária. Sessão de 18/12/2012. No mesmo sentido 1º Conselho de Contribuintes/4ª Câmara/ACÓRDÃO XXXXX-21.675 em 22.06.2006. Publicado no DOU em: 06.09.2007.

16.1 – DOLO. COMPROVAÇÃO. OPERAÇÕES SOCIETÁRIAS ESTRUTURADAS EM SEQÜÊNCIA. INTEGRALIZAÇÃO DE CAPITAL EM EMPRESA DO GRUPO. NOTA PROMISSÓRIA NÃO AVALIADA E SEM LASTRO. Com a finalidade de aumentar o seu patrimônio líquido sem aumentar o capital e sem pagar os tributos devidos pelo acréscimo à conta de Lucros Acumulados foram realizadas operações societárias simuladas estruturadas em seqüência com empresas inoperantes, finalizadas com as suas incorporações pela Recorrente, de forma que as irregularidades fiscais apontadas nesta autuação foram praticadas com dolo. PRESUNÇÃO. Nada impede a utilização da presunção humana como meio de prova. CARF/Acórdão nº 1401-003.122, de 19/02/2019.

17 – OPERAÇÕES ESTRUTURADAS. SIMULAÇÃO. Constatada a desconformidade, consciente e pactuada entre as partes que realizaram determinado negócio jurídico, entre o negócio efetivamente praticado e os atos formais de declaração de vontade, resta caracterizada a simulação relativa, devendo-se considerar, para fins de verificação da ocorrência do fato gerador do Imposto de Renda, o negócio jurídico dissimulado. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Acórdão nº 1401000.868 da 4ª Câmara/1ª Turma Ordinária. Sessão de 18/12/2012.

18 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. ELISÃO. EVASÃO. Em direito tributário não existe o menor problema em a pessoa agir para reduzir sua carga tributária, desde que atue por meios lícitos (elisão). A grande infração em tributação é agir intencionalmente para esconder do credor os fatos tributáveis (sonegação). Recurso Voluntário provido. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). 1ª Seção. Acórdão nº 1101-00.708. Sessão de 11/04/2012.

19 – DESCONSIDERAÇÃO DE PERSONALIDADE JURÍDICA. AUSÊNCIA DE PRESSUPOSTO LEGAL. Revela-se indevida a desconsideração de personalidade jurídica de pessoas jurídicas, com o intuito de alcançar lucros produzidos por suas controladas, sem que se comprove a ocorrência de alguma das hipóteses previstas em lei (abuso de direito, falta de substância da sociedade ou ocorrência de simulação ou fraude). Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Acórdão nº 1401000.832 da 4ª Câmara/1ª Turma Ordinária. Sessão de 03/12/2012.

20 – OMISSÃO DE RECEITAS. ACUSAÇÃO DE OPERAÇÕES SIMULADAS. INSUFICIÊNCIA DE PROVAS. É do fisco o ônus da prova de que a contribuinte incorreu em omissão de receitas mediante simulação de operações envolvendo empresas situadas em paraísos fiscais. Diante da inexistência de provas, sequer indiretas de que os recursos saíram dessas empresas e ingressaram na autuada de alguma forma, a acusação fiscal não se sustenta. Recurso Voluntário Provido. Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF (CSRF). Acórdão nº 910101.402 da 1ª Turma. Sessão de 17/07/2012.

21 – SIMULAÇÃO NA INCORPORAÇÃO – Para que se possa materializar, é indispensável que o ato praticado não pudesse ser realizado, fosse por vedação legal ou por qualquer outra razão. Se não existia impedimento para a realização da incorporação tal como realizada e o ato praticado não é de natureza diversa daquela que de fato aparenta, não há como qualificar-se a operação de simulada. Os objetivos visados com a prática do ato não …