A cobrança de ICMS nas contas de energia elétrica no Estado do Maranhão no ano de 2019
RESUMO
Tem por objetivo analisar a cobrança do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços nas contas de energia elétrica dos contribuintes maranhenses, bem como sua base de cálculo frente ao princípio da legalidade do direito tributário, pois aparentemente parece não cumprir com os ditames da Constituição Federal de 1988, logo foge da dinâmica do Estado Social Fiscal. O objetivo da pesquisa de uma forma Geral é analisar a legislação no que concerne o imposto ICMS, e se a sua forma de incidência nas contas de energia elétrica do Estado do Maranhão seria um abuso ao poder do Estado, pois estaria ultrapassando o limite primordial do Estado Democrático de Direito que é o princípio da legalidade. O trabalho faz um breve contexto histórico da tributação na energia elétrica. Em seguida, conhece um pouco sobre os tributos que possuem incidência na energia elétrica e, quais respectivamente os entes competentes. Posteriormente, adentra-se nas características do ICMS, incluindo o sujeito passivo, a base de cálculo. Nesse contexto, verifica-se o fato gerador do ICMS, aprofundo noutro ponto sobre a reserva legal aplicada, para então analisar as jurisprudências pertinentes sobre o caso no Estado do Maranhão. Ao final, busca qual a atual situação da matéria nos tribunais e qual poderá ser o deslinde do caso no Estado.
Palavras–chave: Princípio da legalidade. ICMS. Conta de energia elétrica.
ABSTRACT
The purpose of this study is to analyze the collection of ICMS in the electric energy bills of the Maranhão taxpayers, as well as their calculation basis against the principle of legality of tax law, since it seems to be in breach of the 1988 Federal Constitution. escapes from the dynamics of the Fiscal Social State. The purpose of the General Survey is to analyze the legislation regarding the ICMS tax, and if its form of incidence on the electricity bills of the State of Maranhão would be an abuse of state power, since it would be beyond the primary limit of the Which is the principle of legality. The paper gives a brief historical context of taxation in electric energy. Then, you know a little about the taxes that have an impact on electricity and, respectively, the competent authorities. Subsequently, it enters into the characteristics of the ICMS, including the taxable person, the basis of calculation. In this context, it is verified the taxable event of the ICMS, detailed elsewhere on the legal reserve applied, and then to analyze the relevant case law on the case in the State of Maranhão. At the end, it looks for what the current situation of the matter in the courts and what could be the delineation of the case in the State.
Keywords: Principle of legality. ICMS. Electricity bills.
LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS
ANELL...........Agência Nacional De Energia Elétrica
CEMAR.........Companhia Elétrica Do Maranhão
COFINS.........Contribuição Para Financiamento Da Seguridade Social
CRFB............. Constituição Republicana Federativa Do Brasil
ICMS..............Imposto Sobre Circulação De Mercadorias e Serviços
IUEE...............Imposto Único sobre Energia Elétrica
PIS.................. Programa de Integracao Social
TUSD..............Tarifa De Utilização De Serviços De Distribuição
TUST..............Tarifa De Utilização De Serviços De Transmissão
SUMÁRIO
2 TRIBUTAÇÃO NA ENERGIA ELETRICA: breve contexto histórico 10
2.2 Momento pós-constituição de 1988 12
2.3 Tributos com fato gerador na energia elétrica 13
2.4 Características do ICMS 15
3 A INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA NO SERVIÇO DE ENERGIA ELÉTRICA 17
3.3 A Reserva Legal Tributária aplicada: princípio da legalidade tributária 18
4 SERVIÇO DE DISTRIBUIÇÃO COMO FATO GERADOR: análise jurisprudencial 23
4.1 Exclusão da hipótese de incidência do serviço de distribuição 25
4.2 Análise crítica das divergências 26
1 INTRODUÇÃO
Consiste no estudo do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) nas contas de energia elétrica dos contribuintes maranhenses. Vislumbramos como funciona a base de cálculo do referido imposto, frente ao princípio da estrita legalidade tributária.
Para tanto, precisamos analisar a composição dos tributos dentro das cobranças de energia elétrica. É medida que se impõe, nesse momento, breve estudo sobre o contexto histórico da tributação da energia elétrica no Brasil, onde constata-se dois importantes momentos, quais sejam, o primeiro ligado à era Vargas, momento pré- constituição de 1988, e, num segundo momento, marcado pela promulgação da Constituição democrática de 1988, destacando a alteração no sistema tributário e sua distribuição para com os entes federativos.
Visa também, analisar a legislação no que tange ao ICMS, e sua forma de cobrança nas contas de energia dos contribuintes do Estado do Maranhão, ou seja, verificar se sua base de cálculo fere o princípio secular da legalidade.
Este trabalho tem por objetivos analisar o ICMS nos termos da legislação vigente, identificando sua incidência e seu fato gerador; verificar a base de cálculo do ICMS, tendo em vista que se inclui a elas Tarifa de Utilização de Serviços de Distribuição (TUSD) e Tarifa de Utilização de Serviços de Transmissão (TUST) nas contas de energia elétrica e, comparar o princípio da legalidade em se tratando do conceito de ICMS e sua efetiva cobrança nas contas de energia.
É imprescindível, portanto, conhecermos quais os tributos possuem fatos geradores na energia elétrica, conquanto, conhecer os entes competentes para fazer sua respectiva arrecadação.
Por conseguinte, buscaremos conhecer as principais características do ICMS; qual o seu sujeito passivo e, qual a hipótese de incidência e seu fato gerador.
Em seguida, analisamos alguns julgados prolatados pelo Tribunal de Justiça do Estado do Maranhão e do Superior Tribunal de Justiça, com argumentos favoráveis a legalidade da atual cobrança de ICMS nas constas de energia elétrica no Estado, e, por outro lado, julgados que reconhecem a ilegalidade na forma de calcular os valores devidos em relação ao ICMS nas contas de energia elétrica.
Visto isso, demonstraremos como é a atuação do Estado do Maranhão com a exação nas contas de energia elétrica, exemplificando como é feito o cálculo e qual o valor devido.
Destarte, chegamos ao seguinte problema, a forma de atuação do Estado do Maranhão na cobrança de ICMS nas constas de energia elétrica seria uma afronta ao princípio da legalidade tributária?
Nesse diapasão, verificaremos a atual situação dos casos que tratam da matéria nos tribunais e, quais as perspectivas que teremos diante de tal situação analisando o caminho a ser tomado pelo Estado do Maranhão. Será a de mudança na base cálculo do ICMS? Ou continuará da mesma forma?
Para entendermos melhor sobre o tema exposto, utilizamos do valoroso saber jurídico dos doutrinadores Hugo de Brito Machado, em sua obra Curso de Direito Tributário e Eduardo Sabbag, no livro Manual de Direito Tributário. Fez-se necessário também o estudo da Constituição Federal, mais precisamente de seus arts. 150, I e 155, além da análise da Lei complementar nº 87 de 1996 e o Decreto 19.714 de 2003.
A natureza da pesquisa é qualitativa, uma vez que nos utilizamos de entendimentos e dados já encontrados, mas que dão margem para interpretação. Quanto ao objetivo será exploratório, uma vez que não se trata de um assunto de domínio público. Quanto aos meios de coletas de dados, será Teórica Bibliográfica, pois escoramos a pesquisa em livros de Direito Tributário anteriormente citados. Será também, teórica, pois, será vislumbrado artigos científicos retirados da base de sites como: Jus Brasil e Jus navegandi, a partir do ano 2013.
2 TRIBUTAÇÃO NA ENERGIA ELETRICA: breve contexto histórico
A análise do contexto histórico da tributação na energia elétrica é imprescindível, tendo em vista a tamanha evolução do Estado na busca por subvencionar o sistema governamental em uma perspectiva interna de controle, ou seja, o reflexo da soberania de governo, no sentido de tornar-se independente. Para Faganello (2018, On-line),
[…] o contexto histórico é abordado como importante meio para se compreender a tributação do setor elétrico no Brasil e como uma nova situação política e econômica exige mudanças imediatas para garantir a sobrevivência financeira do país.
O país viveu situações peculiares, destacando-se a força econômica externa, que era bem mais forte do que nos dias atuais, pressionando o país, e, por consequência lógica e inevitável, impactando diretamente no modus operandi de arrecadação de receita para o Estado.
2.1 Era Vargas: o início
Vargas estava extremamente descontente com a atual situação econômica que o país atravessava, a qual acarretava cada vez mais dependência do mercado estrangeiro, bem como o atraso tecnológico na produção de bens e serviços, e, por vez, buscavam a tecnologia avançada do exterior como solução para qualquer impasse.
De acordo com Faganello (2018, On-line),
O governo Vargas, enxergando tal problema, escolheu alguns campos para iniciar essa evolução capitalista no país em busca de maior desenvolvimento interno e maior autonomia. Foram considerados os ramos básicos e prioritários para o desenvolvimento econômico moderno: siderurgia pesada, exploração do petróleo e o ramo da energia elétrica.
Diante de tal situação, o governo escolheu alguns campos para investir e buscar a evolução capitalista e desenvolver os recursos internos, proporcionando maior autonomia para o Brasil.
Destaca-se, conquanto, a energia elétrica, porque na presente época já existiam concessionarias estrangeira atuando no país e, a ideia primordial era expandir o mercado energético, sem prejudicar os preços, tornando-os acessíveis para toda população.
Nesta senda, o fornecimento energético cresce ainda dentro da República Velha, proporcionando os Estados e Municípios competência para contratar e negociar diretamente com as empresas.
O Estado, até o presente momento histórico, funcionava apenas como regulador, como por exemplo a criação do código das águas de 1934, implantado por Vargas. Ocorre, entretanto, uma ilusão prática, tendo em vista a ideia de expandir o mercado e a diminuição das tarifas não lograrem êxito na prática. Nesse contexto, portanto, os investidores receosos com a real praticidade dos pensamentos do nacionalista Vargas, deixaram de investir no mercado de energia elétrica. (FAGANELLO, 2018)
Em síntese, portanto, o desenvolvimento do setor elétrico, se deu graças a mudanças governamentais, onde o país passa a centralizar as fontes de riquezas e, buscar o desenvolvimento interno, quando a esfera Federal busca a responsabilidade para tanto.
Com o advento da primeira guerra mundial, todo o capital externo que fazia a iniciação do crescimento econômico nacional se restringiu e fez com que toda a estrutura do país voltada para uma finalidade tivesse que se comportar em outro sentido: dessa vez para o mercado interno. (PRADO JÚNIOR, 2012, p. 288)
Vargas diante de tantos problemas, cria um projeto chamado Fundo Federal de Eletrificação, que foi aprovado em 1954, após sua morte. O sonho do então governante, era tornar o sistema elétrico totalmente nacionalista. Diante disso, o Fundo contava com várias arrecadações como taxas, bem como o Imposto Único sobre Energia Elétrica (IUEE). (FAGANELLO, 2018)
A rigor, cabe repisar, que na era Vargas as cobranças de ICMS nas energias elétricas se davam por meio de um tributo único que recaia sobre uma das fases que perpassava a energia até chegar aos consumidores, por óbvio, eles possuíam certa discricionariedade para escolher qual fase seria mais lucrativa para os cofres públicos. É o que ensina o art. 3º da Lei nº 2.308/54 (Fundo Federal de eletrificação) que, “a energia elétrica entregue ao consumo é sujeita ao impôsto [sic] único, cobrado pela União sob a forma de impôsto [sic] de consumo, pago por quem a utilizar. ” (BRASIL, 1954, On-line)
Nesse diapasão, no galopar do desenvolvimento econômico idealizado por Vargas, podemos verificar que a industrialização é indispensável para a melhor distribuição de recursos para a sociedade, em preços justos, conquanto, a desmistificação que podemos verificar até mesmo no atual sistema, qual seja, que o preço baixo na energia elétrica é que gera a industrialização, e, como visto, é o contrário, a industrialização que é capaz de gerar o preço baixo da energia elétrica.
2.2 Momento pós- constituição de 1988
Com a promulgação da constituição cidadã de 1988, veio previsto no seu bojo toda sistemática tributária, especificamente em se tratando do ICMS sobre a energia elétrica, que tem com origem o antigo IUEE – Imposto Único sobre Energia Elétrica, supramencionado. (BRASIL, 1988)
Destarte, o tributo que antes era de competência da união, passa a ser de competência dos Estados, proporcionando de forma clara a intensão de dotar os entes federativos de autonomia.
Imperioso mencionar a perda da união com a mudança tributária, pois os Estados agora, após a Constituição Federal, detêm boa parte da arrecadação no setor, enquanto a União Federal faz as vezes de suprir tal perda onerando em outros meios o contribuinte.
Com efeito, a parte mais interessante aqui a ser destacada, é a distinção entre o Imposto Único sobre Energia Elétrica e o Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS – energia. Antes de mais nada, instar mencionar que existem cinco fases na criação da energia elétrica que possibilitam tributar o setor energético (produção, importação, circulação, distribuição e consumo).
O primeiro Imposto era caracterizado pela possibilidade de tributar apenas uma das cinco fases de criação de energia mencionadas, por isso o nome de Imposto Único. E, logicamente, era escolhido a forma que mais se arrecadava, qual seja, a distribuição. Já o segundo tributo, (ICMS - energia) tem a característica de poder tributar qualquer uma das possibilidades ao mesmo tempo, a única e mais interessante ressalva, é a não cumulatividade (FAGANELLO, 2018). Ou seja, no momento em que o Estado tributar o consumo de energia, não poderia em uma mesma base de cálculo a integrar, por exemplo, a distribuição e a circulação como fatores geradores do ICMS no consumo de energia pelo contribuinte.
2.3 Tributos com fato gerador na energia elétrica
Os tributos que incidem sobre a energia elétrica podem ser verificados tanto de competência federal, estadual e municipal. Por tanto, existem vários tributos que possuem sua hipótese de incidência e seu fato gerador na sistemática da energia elétrica.
2.3.1 Tributos federais
Na esfera federal podemos verificar a cobrança de tributos federais ao consumidor pela concessionaria e repassado posteriormente ao ente tributante, como por exemplo, a cobrança de PIS /PASEP ( Programa De Integracao Social/Programa De Formacao Do Patrimonio Do Servidor Público) e COFINS (Contribuição Para O Financiamento Da Seguridade Social).
O COFINS foi instituído pela lei nº 70/91, veio para substituir o antigo FINSOCIAL. Está previsto na constituição federal em seu art. 195, I, b c/c Lei nº 10.833, CRFB/88, tem como fato gerador o acréscimo de faturamento mensal. Seu sujeito passivo são as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhe são equiparadas nos termos da legislação do imposto de renda. Para a Constituição,
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)
b) a receita ou o faturamento; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998)
c) o lucro; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 20, de 1998). (BRASIL, 1988, On-line).
O PIS ( Programa de Integracao Social)é destinado ao desenvolvimento das empresas, integrando o empregado a uma vida digna. Também, é focada na formação do patrimônio do servidor público. Na Constituição Federal, portanto, ficou previsto em seu art. 239 (BRASIL, 1988) que os recursos do PIS /PASEP ficariam responsáveis por destinar recursos ao seguro-desemprego e ao abono salarial. Com isso,
Art. 239. A arrecadação decorrente das contribuições para o Programa de Integracao Social, criado pela Lei Complementar nº 7, de 7 de setembro de 1970, e para o Programa de Formacao do Patrimonio do Servidor Público, criado pela Lei Complementar nº 8, de 3 de dezembro de 1970, passa, a partir da promulgação desta Constituição, a financiar, nos termos que a lei dispuser, o programa do seguro-desemprego e o abono de que trata o § 3º deste artigo. (Regulamento)
§ 1º Dos recursos mencionados no "caput" deste artigo, pelo menos quarenta por cento serão destinados a financiar programas de desenvolvimento econômico, através do Banco Nacional de Desenvolvimento Econômico e Social, com critérios de remuneração que lhes preservem o valor. (BRASIL, 1988, On-line)
Com efeito, é de suma importância destacar que a destinação de pelo menos 40% dos valores arrecadados com o referido programa, serão destinados a financiar programas de desenvolvimento econômico, a qual a lei especifica que se dará através do Banco Nacional de Desenvolvimento Econômico e Social, sendo estabelecidos critérios que preservem os valores arrecadados. Dessa forma,
§ 2º Os patrimônios acumulados do Programa de Integracao Social e do Programa de Formacao do Patrimonio do Servidor Público são preservados, mantendo-se os critérios de saque nas situações previstas nas leis específicas, com exceção da retirada por motivo de casamento, ficando vedada a distribuição da arrecadação de que trata o "caput" deste artigo, para depósito nas contas individuais dos participantes. (BRASIL, 1988, On-line).
Como se vê, pode haver a possibilidade de preservação do patrimônio acumulado por meio do Programa de Integracao Social ( PIS), ao qual a lei específica regulamentará os critérios de saque, exceto nos casos de retiradas por motivos de casamento. Insta mencionar, a vedação que o dispositivo trata quanto a impossibilidade de subvencionar o seguro-desemprego e o abono por meio de depósito nas contas individuais dos participantes do programa.
2.3.2 Tributos municipais
No âmbito municipal, verificamos a cobrança da COSIP (Contribuição de Iluminação Pública) ou como é conhecida por alguns CIP. Responsável, por instituir contribuições na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observando o disposto na constituição federal de 1988. (BRASIL, 1988). A constituição coloca que,
Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 39, de 2002)
Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia elétrica. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 39, de 2002). (BRASIL, 1988, On-line).
Não se trata formalmente de um imposto. Não é necessário, para sua instituição uma lei de caráter geral para definir sua hipótese de incidência, ou seja, seu fato gerador, bem como sua base de cálculo e contribuintes.
2.3.3 Tributos estaduais
Com efeito, o ICMS, possui sua previsão na constituição federal (BRASIL, 1988), em seu art. 155, II, e imputa aos estados e ao Distrito Federal competência para instituir o imposto sore operações a circulação de mercadorias e sobre a prestação de serviços interestaduais e intermunicipais e de comunicação.
Calha mencionar, que para caracterização do referido imposto, não basta somente a circulação de mercadoria, exige-se também que haja a circulação de economia. Assim sendo, para que a circulação de mercadoria se caracterize é necessário a circulação econômica, ou seja, o mero deslocamento de determinada mercadoria no sentido territorial, não acarreta, necessariamente, fato imponível ao ICMS.
2.4 Características do ICMS
No estudo das características do ICMS são destacados, consoante os ensinamentos de Sabbag (2018) alguns princípios primordiais ao estudo do direito tributário, como por exemplo, o princípio da legalidade tributária, princípio da não cumulatividade, princípio da anterioridade, princípio da seletividade e da essencialidade dos produtos, também possui seu caráter de extrafiscal.
2.4.1 Sujeito passivo
O sujeito passivo do ICMS, é representado na pessoa do contribuinte, que fica incumbido de pagar o respectivo tributo. Para fins de definição conceitual de contribuinte a Lei Kandir, ensina que,
Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
Parágrafo único. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade:
Parágrafo único. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial:
I – importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade;
II - seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;
III – adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados;
IV – adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização. (BRASIL, 1996, On-line)
Como se observa, é exigido a habitualidade ou a realização de operações em volume para ficar caracterizado a intuição de mercancia, ou seja, o responsável (vendedor ou alienante) pela circulação de produtos de forma habitual e, em grande volume, com finalidade econômica, será considerado contribuinte para fins de pagamento do ICMS.
2.4.2 Base de cálculo
A base de cálculo do ICMS pode ser caracterizada em três situações, de acordo com Sabbag (2018), a base de cálculo pode recair sobre: a) valor da operação, em se tratando de circulação de mercadoria; b) o preço do serviço, quando estiver tratando de transportes interestaduais e intermunicipais e, serviços de comunicação; c) valor da mercadoria ou bem importado.
3 A INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA NO SERVIÇO DE ENERGIA ELÉTRICA
Diante de uma intensa discussão sobre a forma de incidência do ICMS nas contas de energia elétrica, será estudado a forma que o tributo deveria ser cobrado ao contribuinte. Destarte, se discute, a rigor, qual posicionamento se encaixa perfeitamente na legislação vigente, tendo em vista a aplicação prática ser um pouco distorcida dos mandamentos legais. Porém, como já explicitado, existem entendimentos que ratificam a forma de incidência do tributo nos seus moldes atuais. Nesta senda, há a necessidade de detalhar melhor o assunto.
3.1 Fato gerador do ICMS
A Constituição Federal outorgou competência tributária aos Estados para instituir imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, com a atual denominação de ICMS, conforme estabelecido no art. 155, II, da Constituição Federal de 1988, na qual aborda que,
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
[...] II - Operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. [...] (BRASIL, 1988, On-line).
Em nível infraconstitucional, o aludido imposto encontra-se regulamentado nos artigos 1º e 2º, II, da Lei Complementar 87/1996, conhecida popularmente como "Lei Kandir", e suas alterações, na qual estabelece que,
[...] III - sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente. (BRASIL, 1996, On-line, grifo nosso).
A vista disso, podemos verificar que por força constitucional a energia elétrica é considera mercadoria, ou seja, está no campo de incidência do ICMS. Nesse diapasão, a cobrança de ICMS nas contas de energia em si, não é ilegal, no entanto, o que desconforta é a forma como é calculada a respectiva exação.
Diante do exposto, é certo que o ICMS é imposto devido na compra de energia elétrica pelo consumidor final, uma vez que se trata, na verdade, de uma operação de mercancia.
3.2 TUSD e TUST: conceitos
As Tarifas de Utilização de Serviço de Distribuição e de Transmissão são, na verdade serviços cobrados pelos proprietários dos cabos de transmissão e torres de energia, por onde transitam a energia elétrica enviada da usina de origem para a central de distribuição. (CAVALLARI & REZENDE ADVOGADOS ASSOCIADOS SC., 2016). Nas contas de energia elétrica do Maranhão, vem discriminando a cobrança de tais tarifas, porém, o Estado agindo nos ditames da lei ou não, continua incluindo na base de cálculo do ICMS tais tarifas.
3.3 A Reserva Legal Tributária aplicada: princípio da legalidade tributária
O princípio da legalidade é multissecular, com previsão legal em uma das primeiras constituições a trazer positivado direitos fundamentais, que foi a Magna Carta inglesa, de 1215, do Rei João Sem Terra.
Existindo Estado de Direito também existirá reflexamente a legalidade, nesse sentido Nogueira (1995, p. 139), ensina que “O princípio da legalidade tributária é o fundamento de toda a tributação, sem o qual não a de se falar em Direito Tributário”, ou seja, o princípio da legalidade é um limitador do poder estatal, não podendo o Estado ultrapassar o que manda a lei.
Ocorre que, de forma aparentemente em desconformidade com a Constituição de 1988, o Decreto nº 19.714 de 2003 da Substituição Tributária nas operações com Energia Elétrica, que compõem o Decreto Estadual, enlanguesceu o campo de incidência do ICMS, em total prejuízo ao contribuinte de fato, o art. 1º e 2º De acordo com o decreto,
Art. 1º Fica atribuída a condição de sujeito passivo por substituição tributária, relativamente ao ICMS incidente sobre as sucessivas operações internas e interestaduais, correspondentes à circulação de energia elétrica, desde a sua importação ou produção até a última operação da qual decorra a sua saída com destino a estabelecimento ou domicílio onde deva ser consumida por destinatário que a tenha adquirido por meio de contrato de compra e venda firmado em ambiente de contratação livre, a: [...]
Art. 2º A apuração e o pagamento do valor do ICMS atribuído à empresa distribuidora fica diferido para o momento em que ocorrer a entrada da energia elétrica em estabelecimento, localizado no território maranhense, onde a energia elétrica será consumida, ficando o adquirente responsável pelo pagamento do imposto devido nas operações antecedentes, observando o que segue: [...] (MARANHÃO, 2003, On-line).
Como se observa, trata-se de norma que beira ao princípio constitucional da estrita legalidade, pois o Estado do Maranhão vem usando tarifas, encargos sociais e semelhantes na base de cálculo do ICMS.
Ora, pelas características e especificidades próprias, a energia elétrica encontra-se em permanente circulação nos fios de transmissão da concessionária, sendo que esta somente será distribuída com caracterização do seu usuário no exato momento em que for utilizada, ou seja, no momento da saída da energia para aquele consumidor específico, realizando, assim, a tradição da entrega da mercadoria.
Tal entendimento pode ser verificado junto a Agência Nacional de Energia Elétrica (ANEEL), que através da Resolução nº 414/2010 em seu art. 14 esclarece, para fins de responsabilidade, o momento em que ocorre a transferência da energia elétrica (mercadoria) para o consumidor, qual seja:
Art. 14. O ponto de entrega é a conexão do sistema elétrico da distribuidora com a unidade consumidora e situa-se no limite da via pública com a propriedade onde esteja localizada a unidade consumidora [...]. (ANEEL, 2010, On-line).
Desta forma, considerando o exposto, como ponto de entrega da energia elétrica, temos o relógio medidor, momento em que a energia ingressa no estabelecimento, vindo a ser efetivamente consumida.
Além do mais, cabe consignar que somente depois deste processo a energia é individualizada ao consumidor, caracterizando sua circulação e dando ensejo à cobrança, em outras palavras, o total de energia efetivamente comprada/consumida.
Como se vê, a base de cálculo do ICMS, portanto, é constituída pelo valor da operação quando da circulação de mercadoria, somente, que vem discriminado nas contas de energias dos consumidores da seguinte maneira: “Compra de Energia”.
Desta feita, o ICMS que incide sobre energia elétrica tem como fato gerador a circulação da mercadoria, e não do serviço de transporte de transmissão e distribuição de energia elétrica, ou seja, o ICMS incidente sobre a energia elétrica não pode incidir sobre as etapas necessárias a tal fornecimento, mas que com ele não se confundem.
Por essa razão, não fazem parte da base de cálculo do ICMS a Tarifa de Utilização de Serviços de Transmissão (TUST), a Tarifa de Utilização de Serviços de Distribuição (TUSD), os Encargos Sociais, Tributos devidos e semelhantes.
Logo, negócios alheios e os custos relativos ao fornecimento da energia elétrica, as taxas pagas pela disponibilização das redes de transmissão e distribuição de energia, não compõem jamais a base de cálculo do tributo estadual.
Diante disso tudo, exigir o ICMS sobre as tarifas que remuneram a transmissão e a distribuição da energia elétrica (TUSD e TUST) e demais taxas é fazer incidir o respectivo tributo sobre fato gerador não previsto pela legislação vigente, o que viola frontalmente o princípio constitucional da estrita legalidade previsto no artigo 150, inciso I, CF/88 (BRASIL,1988, On-line), segundo o qual, sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I - Exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.
Como se vê, a base de cálculo de qualquer imposto é determinada por Lei, somente, não podendo ser regulamentado por qualquer outro meio se não pela edição de uma lei.
Não existe nenhuma lei a nível nacional e de caráter geral que estabeleça que a base de cálculo do ICMS envolva a produção, distribuição, transmissão, encargos setoriais, tributos ( Programa de Integracao Social - PIS, Contribuição para Financiamento da Seguridade Social - COFINS E Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS), taxas das bandeiras tarifárias e a compra de energia, razão pela qual se constitui como sendo uma tributação ilegal, devendo ser suspensa de imediato, além de se garantir o ressarcimento do indébito indevidamente pago.
Vale expor que para o caso indicado, no âmbito dos recursos repetitivos, também foi editada súmula/STJ n. 391, consolidando a tese sobre a necessidade do efetivo consumo de energia elétrica para a incidência do ICMS, segue Súmula 391 do STJ: “O ICMS incide sobre o valor da tarifa de energia elétrica correspondente à demanda de potência efetivamente utilizada” (BRASIL, 2013, On-line).
Assim, tendo como referência tudo que já foi trazido à baila, cabe registrar que a impossibilidade de incidência do ICMS sobre fatos gerados além do que efetivamente consumido.
3.4 Exemplificação da utilização da base de cálculo do ICMS nas contas de luz pelo Estado do Maranhão
Segundo resolução da ANEEL nº 414, o preço a ser cobrado a título de compra de energia elétrica se dá a partir da somatória do que é devido sem a incidência dos tributos cobrados com os valores dos tributos incidentes na conta de energia ( PIS, CONFIS, ICMS e CIP), além das tarifas atualmente cobradas a títulos de “bandeiras tarifárias” (verde, amarela e vermelha), que também não deve fazer parte da base de cálculo dos impostos incidentes. (ANEEL, 2010, On-line)
O Estado do Maranhão, ao revés, como já foi explicitado, vem calculando o ICMS sobre o valor da compra da energia efetivamente consumida, da TUSD, da TUST, dos Encargos Setoriais, dos Tributos ( PIS, COFINS e ICMS) e Bandeiras Tarifárias, o que não se mostra devido, pois estas taxas fazem parte de um valor cobrado pelas empresas de distribuição de energia para remunerar instalações, equipamentos e componentes da rede de distribuição.
Diante disso, para melhor compreensão, tomaremos como exemplo uma determinada conta de luz do Estado do Maranhão.
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Fonte: (JORNAL PEQUENO, 2015)
De acordo com a figura 1, verifica-se, no campo intitulado “Composição do Consumo (R$) ”, que a CEMAR cobrou o valor de R$ 30, 32 (trinta reais e trinta e dois centavos) pela “Compra de Energia” (consumida), ou seja, a energia que efetivamente foi consumida, e que deveria ser a base de cálculo do ICMS, tendo por base a alíquota do ICMS, que suponhamos seja de 17%.
Ocorre que, o valor da base de cálculo do ICMS considerado na fatura em referência foi o montante de R$ 136,41 (cento e trinta e seis reais e quarenta e um centavos), valor este que se chega calculando o valor pago a título de Energia Consumida (R$ 30,32), Transmissão (12,74), Distribuição CEMAR (56,44), Encargos Setoriais (4,19) e Tributos (32,72). Como se nota, o percentual de 17% recai sobre o importe de R$ 136,41, forçando-o a pagar a título de ICMS o valor de R$ (23.18), quando deveria pagar, apenas, 17% (doze por cento) do valor de compra de energia (energia efetivamente consumida), isto é, a alíquota incide sobre R$ 30.32 (trinta reais e trinta e dois centavos), que corresponde a R$ 5.15 (cinco reais e quinze centavos) de ICMS, e não R$ 23.18.
4 SERVIÇO DE DISTRIBUIÇÃO COMO FATO GERADOR: análise jurisprudencial
Calha mencionar, que, paira sobre os tribunais de nosso país, divergências em se tratando da inclusão na base de cálculo do ICMS os serviços de Transmissão e de distribuição de energia elétrica, tendo em vista alguns posicionamentos jurisprudências acolhendo o argumento por parte da Fazenda Estadual, qual seja a tese de tanto a distribuição como a transmissão fazerem parte da base cálculo do referido imposto.
Noutro giro, a rigor, podemos verificar que os tribunais também se manifestam no sentindo da impossibilidade de inclusão de taxas (Transmissão e Distribuição) na base cálculo do ICMS sob o argumento de não fazerem parte do conceito de circulação jurídica de mercadoria para fins de tributação.
Nesse contexto, analisaremos jurisprudências que acolheu o argumento do fisco e, por outro lado, não seguiu o entendimento da Fazenda indo no sentido de apoiar-se nos argumentos dos contribuintes. Conquanto, chegaremos mais adiante a uma decisão tomada pelo Superior Tribunal de Justiça, que instaura incidente de resolução de demandas repetitivas, suspendendo todos os processos sobre o tema até que se chegue em uma conclusão jurídica para sanar tal embate.
Com efeito, parte de um acordão do Superior Tribunal de Justiça de relatoria do Ministro Gurgel de Faria no ano de 2017, que foi a favor da inclusão dos serviços de Distribuição e de transmissão na base de cálculo do ICMS, aborda que,
III. O ICMS incide sobre todo o processo de fornecimento de energia elétrica, tendo em vista a indissociabilidade das suas fases de geração, transmissão e distribuição, sendo que o custo inerente a cada uma dessas etapas - entre elas a referente à Tarifa de Uso do Sistema de Distribuição (TUSD) - compõe o preço final da operação e, consequentemente, a base de cálculo do imposto. (BRASIL, 2017, On-line)
Segundo o entendimento supracitado, seria inviável a divisão das fases que compõe a energia elétrica (geração, transmissão, circulação e distribuição) para auferir os valores devidos da tributação para fins de ICMS, tendo em que os valores especificados na Tarifa de Uso do Sistema de Distribuição (TUSD) fazer parte da composição do preço final da operação e, por consequência lógica também faz parte da base de cálculo do referido imposto.
O Fisco, portanto, sustenta que a incidência dos valores relacionados à transmissão, distribuição e outros encargos estão previstos no ordenamento jurídico vigente.
Como ponto de partida, é imprescindível uma nova análise do dispositivo constitucional que o regulamenta para criar uma nova linha de raciocínio que permita uma cognição sobre o tema em uma ótica fazendária: o art. 155 da Constituição Federal, afirma que,
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
[...] II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
[...] § 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
XII - cabe à lei complementar:
i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço. (BRASIL, 1988, On-line)
Nesse momento, a rigor, a Constituição Federal nos remete a uma determinada Lei complementar responsável por regulamentar o ICMS, qual seja a Lei Kandir, a qual segundo alguns pensadores se dispôs de forma clara sobre o tema, sendo de elevada importância a reprodução de alguns dispositivos de suma importância, exemplo seria no art. 9º, § 1º e o art. 13º, nos quais fala que,
§ 1º A responsabilidade a que se refere o art. 6º poderá ser atribuída: [...]
II - às empresas geradoras ou distribuidoras de energia elétrica, nas operações internas e interestaduais, na condição de contribuinte ou de substituto tributário, pelo pagamento do imposto, desde a produção ou importação até a última operação, sendo seu cálculo efetuado sobre o preço praticado na operação final, assegurado seu recolhimento ao Estado onde deva ocorrer essa operação.
Art. 13. A base de cálculo do imposto é: [...]
VIII - na hipótese do inciso XII do art. 12, o valor da operação de que decorrer a entrada. (BRASIL, 1988, On-line, grifo nosso)
Diante de todo o exposto, a Fazenda Pública sustenta que a cobrança de todos os valores relacionados à transmissão e distribuição junto a base de cálculo do ICMS, seria totalmente legal e constitucional, tendo em vista o aparato legal que está resguardada.
4.1 Exclusão da hipótese de incidência do serviço de distribuição
Noutra banda, os contribuintes, ora consumidores de energia elétrica, possuem uma visão totalmente distinta, que, como já explicitado, repousa no princípio da estrita legalidade tributária. O entendimento, ao revés do defendido pelo fisco, escora-se no sentido de que a inclusão de valores de Transmissão e de Distribuição não podem fazer parte da base de cálculo do ICMS, Tendo em vista o conceito do referido imposto não se relacionar direta ou indiretamente com os meios que fazem a energia elétrica chegar a casa dos consumidores.
Para tanto, alguns lídimos entendimentos jurisprudenciais, do Tribunal de Justiça do Estado do Maranhão, determinaram a exclusão da hipótese de incidência do serviço de distribuição na base de cálculo do ICMS. Dessa forma,
O fato gerador do imposto é a saída da mercadoria, ou seja, a energia elétrica efetivamente consumida pelo contribuinte, circunstância que se consolida na fase de geração de energia, e não na distribuição e transmissão", incidindo, portanto, a Súmula nº 166 do STJ, segundo a qual"não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte. (BRASIL, 2017, On-line)
Em uma outra oportunidade, sobre o mesmo tema, o Tribunal de Justiça do Estado do Maranhão também se manifesta no mesmo sentido, determinando a exclusão do TUSD e TUST da base de cálculo do ICMS, por não representar o efetivo consumo de energia elétrica, para a entidade,
[…] o ICMS sobre energia elétrica tem como fato gerador a circulação da mercadoria, e não o serviço de transporte de transmissão e distribuição de energia elétrica. Assim, assiste razão à impetrante quando afirma que a remuneração pelo uso do sistema de transmissão e distribuição não representa o efetivo consumo da energia elétrica contratada, motivo pelo qual não pode integrar a base de cálculo do ICMS. (MARANHÃO, 2003, On-line)
Destarte, o entendimento sustentado pelos contribuintes, repousa na análise do fato gerador do ICMS e, não nos serviços que foram prestados para fazer com o que energia elétrica chegue com qualidade na residência ou nos estabelecimentos comerciais. Por tanto, os serviços prestados pelas concessionárias não representam um efetivo consumo de energia, logo não podendo integrar a base de cálculo do ICMS.
Diante de todo o exposto, analisaremos os pontos cruciais de cada decisão, tanto que possibilitou a inclusão na base de cálculo do ICMS de tarifas de Transmissão e de Distribuição, quanto os entendimentos que negaram o alegado pelo fisco, excluindo da base cálculo do ICMS as referidas tarifas.
4.2 Análise crítica das divergências
Num primeiro momento, constata-se que as tarifas cobradas a título de serviços prestados para a transmissão e distribuição de energia elétrica, poder integrar a base de cálculo do ICMS, nos exige bastante atenção para com a análise, única e exclusivamente literal dos dispositivos legais que regulamentam a matéria, pois, de certa forma, poderíamos nesse instante, ferir princípios basilares do Direito Tributário destacando-se dentre tantos o princípio da legalidade.
É de imprescindível conotação, que os argumentos ora levantados pela Fazenda Pública, para a inclusão das já mencionadas tarifas, repousam sobre o manto de legislações infraconstitucionais, o qual montaram uma linha tênue de argumentos beirando a Legalidade tributária para sustentar a constitucionalidade das cobranças no campo de incidência do ICMS nas contas de energia elétrica.
Destarte, sustentando que o ICMS incidiria sobre o valor final da operação nas contas de energia elétrica, o Estado do Maranhão vem com a mesma base de cálculo cobrando os tributos nas contas de luz de todos os maranhenses. Ocorre que, nessa linha de raciocínio, deixaremos de lado o conceito constitucional de ICMS, o qual firma-se no sentido de incidir somente sobre a circulação de mercadoria, exigindo que essa seja transparecida de valor econômico. Portanto, para efeitos constitucionais, caracteriza-se a energia como mercadoria, o que nos leva ao campo de incidência bastante restrito, ou seja, sobre a energia elétrica efetivamente consumida é que deverá ser tributada.
Com efeito, as cobranças de serviços para transportar e distribuir a energia, não faz nem um sentido ser tributado para fins de ICMS. Diante disso, ocorreu um fenômeno jurídico já esperado, qual seja um número expressivo de ações no judiciário questionando especificamente a forma de cobrança do imposto ora citado.
Com receio de haver mais julgamentos divergentes, o Superior Tribunal de Justiça suspendeu todas as ações que tratam da matéria, incluindo-o sob o rito dos recursos repetitivos, devendo aguardar o resultado do julgamento para assim, tomar a solução adequada as querelas.
O acordão do Superior Tribunal de Justiça que suspendeu o julgamento de todas as ações sobre a matéria ora debatida, aborda que,
TRIBUTÁRIO. ICMS. INCLUSÃO DOS VALORES AFEITOS ÀS TARIFAS DE USO DO SISTEMA DE TRANSMISSÃO (TUST) E DE DISTRIBUIÇÃO (TUSD). MATÉRIA SUBMETIDA AO REGIME DE RECURSOS REPETITIVOS. DEVOLUÇÃO DOS AUTOS À ORIGEM.
II - Conforme entendimento desta Corte: "Nos casos em que o órgão colegiado procede a julgamento de matéria submetida à sistemática da repercussão geral, o recurso integrativo deve ser acolhido para, atribuindo-se lhe efeitos modificativos, seja anulado o acórdão embargado e determinado o sobrestamento do feito na instância de origem, onde a controvérsia deve aguardar o julgamento do paradigma, viabilizando, assim, […] (BRASIL, 2018, On-line)
Ao analisar o presente julgado, pode-se verificar que o caso foi afetado por incidente de resolução de demandas repetitivas, o qual não será julgado até que julguem, no STJ os processos paradigmas. Essa é a situação atual dos processos em que questionam a presente matéria, nada obstante ficarmos sempre atentos ao desenrolar dos casos, pois provavelmente poderemos ter uma definição sobre o tema que afetará milhares de consumidores.
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS
A energia elétrica vem sendo tributada desde o Governo Vargas, diante do cenário de industrialização do Brasil na busca por um desenvolvimento econômico e consolidação da soberania interna e externa do país. Como meio de arrecadação na época existia o imposto Único, que recaia sob uma das fases que compõe a energia elétrica (produção, importação, circulação, distribuição e consumo) especificamente a distribuição, pois era a que mais arrecadava.
Com efeito, a promulgação da Constituição Federal de 1988 fez com que o IUEE (Imposto Único sobre Energia Elétrica), deixasse de ser de competência da União, vindo a ser de competência dos Estados, porém com uma dinâmica totalmente diferente, do agora conhecido como ICMS.
Nesse diapasão, a energia elétrica passa a possuir regras constitucionais para fins de tributação, a qual passa a ser considerada mercadoria e seu consumo poderá acarretar incidência de ICMS.
Calha destacar que sobre a energia elétrica recaem tantos tributos federais como PIS /PASEP e COFINS, quanto tributos Estaduais, então discutido ICMS, e, por mais que não seja considerada imposto, a COSIP conhecida como CIP, de competência dos Municípios.
Na conta de energia, existem duas tarifas que estão sendo alvos de acalorados debates na seara tributária, a TUST (Tarifa de Uso de Serviço de Transmissão) e TUSD (Tarifa de Uso de Serviço de Transmissão), basicamente sobre a sua inclusão na base cálculo do ICMS.
A discursão, portanto, fere-se prioritariamente sobre o respeito ao princípio da Legalidade e, de uma forma geral, se a referida inclusão das tarifas seria uma afronta a tal princípio, consequência lógica, afronta a Constituição Federal de 1988.
Nesse sentido, existem inúmeras divergências de entendimento nos tribunais, é o que ocorre no Tribunal de Justiça do Estado do Maranhão, onde, diante de tantas demandas sobre a mesma temática, acabam julgando distintamente alguns casos, não chegando em uma uniformização de entendimento.
Porém, não podemos chegar a uma conclusão de definição jurisprudencial, tendo em vista a matéria está afeta ao incidente de demandas repetitivas, sobrestando todos os julgamentos até que o Superior Tribunal de Justiça conclua qual caminho será o seguido pelo Estado do Maranhão e tantos outros Estados.
No entanto, nada obstante a discussão no campo acadêmico, pois sempre devermos nos posicionarmos atentos a qualquer atuação estatal que ponha em risco a Constituição Federal e seus princípios essenciais. Sendo assim, não há outro caminho, ao analisar o caso, senão, determinar a exclusão de tarifas de transmissão e de distribuição da base de cálculo do ICMS, haja vista não ser consideradas, para fins de tributação, como mercadorias suscetíveis de imposição de valores econômicos auferidos pelo consumo dos contribuintes, mas sim, como um meio de fazer a energia elétrica adentrar nas residências de todos os cidadãos brasileiros, especificamente os maranhenses.
REFERÊNCIAS
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