Tributação do ISSQN das sociedades civis de profissionais

Discute-se ainda na Justiça qual a forma de tributação das sociedades de profissionais em face de autuações dos Municípios, ao entendimento de que o ISSQN deve ser tributado sobre o faturamento da sociedade e não sobre um valor fixo anual nos termos dos §§ 1º e 3º do art. 9º do Decreto-lei nº 406/68. Alguns intérpretes argumentam que o art. 9º do Decreto-lei n. 406/1968 foi revogado pelos artigos 7º e/ou 10 da Lei Complementar Federal nº 116, de 31 de julho de 2003, que dispõe sobre o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza. Ocorre que a Lei Complementar nº 116/2003 não revogou a forma especial de tributação do ISSQN das sociedades profissionais prevista nos §§ 1º e 3º do art. 9º do Decreto-lei nº 406/68, nem expressa, nem tacitamente. Isso porque o art. 10 da Lei Complementar nº 116/2003 prevê, em sua primeira parte, que "ficam revogados os arts. 8º, 10, 11 e 12 do Decreto-lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968". Da simples leitura do dispositivo, verifica-se que não houve a revogação expressa do tratamento tributário diferenciado concedido às sociedades profissionais, vez que o art. 9º, parágrafos do Decreto-lei nº 406/68 foram omitidos. Assim, não há margem para dúvidas que, ao omitir o art. 9º do Decreto-lei nº 406/68 do rol das disposições revogadas, a Lei Complementar nº 116/2003 foi clara quanto à sua intenção de manter vigentes as regras contidas naquele diploma legal. Verifica-se que também não ocorreu a revogação tácita do art. 9º do Decreto-lei nº 406/68. Isso porque ocorre a revogação tácita quando a regra nova for frontalmente incompatível com a antiga ou quando o diploma superveniente regule de modo exaustivo a matéria de que esta última se ocupava, o que não ocorreu na espécie. É evidente a ausência de incompatibilidade - no sentido de impossibilidade de conciliação ou de coexistência - entre os dispositivos da Lei Complementar nº 116/03 e os §§ 1º e 3º do art. 9º do Decreto-lei nº 406/68, vez que o art. 7º da Lei Complementar nº 116/2003 estabelece que a base de cálculo do ISSQN é o preço do serviço. É uma norma geral, que convive perfeitamente com a norma albergada pelos §§ 1º e 3º do art. 9º do Decreto-lei nº 406/68. Aliás, para demonstrar essa compatibilidade, basta verificar que a norma hoje albergada pelo art. 7º, caput, da Lei Complementar n. 116/2003 é exatamente a mesma norma contida no art. 9º, caput do Decreto-lei nº 406/68. Assim sendo, o caput do novo art. 7º não foi concebido de modo a afastar as exceções dos §§ 1º e 3º do art. 9º do Decreto-lei nº 406/68. Ao contrário, repetiu a redação do caput deste último, que sempre conviveu pacificamente com os seus próprios parágrafos. Vale ressaltar que o fato de a Lei Complementar nº 116/03 dispor sobre o ISSQN de modo geral não significa que disposições especiais contidas no artigo 9º do Decreto-Lei nº 406/68 foram revogadas. Sobre este assunto, Maria Helena Diniz ensina: “A mera justaposição de disposições legais, gerais ou especiais, a normas existentes não terá o condão de afetá-las. Assim sendo, lei nova que vier a contemplar disposição geral ou especial, a par das já existentes, não revogará, nem alterará a lei anterior. Se a nova lei apenas estabelecer disposições especiais ou gerais, sem conflitar com a antiga, não a revogará. A disposição especial não revoga a geral, nem a geral revoga a especial, senão quando a ela se referir alterando-a explícita ou implicitamente. Para que haja revogação será preciso que a disposição nova, geral ou especial, modifique expressa ou insitamente a antiga, dispondo sobre a mesma matéria diversamente. Logo, lei nova geral revoga a geral anterior, se com ela conflitar. A norma geral não revoga a especial, nem a norma especial revoga a geral, podendo com ela coexistir (...), exceto se disciplinar de modo diverso a matéria normada, ou se a revogar expressamente” (in “Lei de Introdução ao Código Civil Brasileiro Interpretada”, 9ª edição - adaptada à Lei nº 10.406/2002. São Paulo: Ed. Saraiva, 2002. p. 75/76). Assim, enquanto normas jurídicas de caráter excepcional, os §§ 1º e 3º do artigo 9º do Decreto-Lei nº 406/68 subsistem perfeitamente com a edição da Lei Complementar nº 116/03, não sendo com ela incompatíveis, o que significa dizer que a tributação do ISSQN fixo para as sociedades profissionais continua plenamente vigente. Cumpre observar que mesmo após a vigência da Lei Complementar n. 116/2003, o Superior Tribunal de Justiça vem decidindo no sentido de que as sociedades de profissionais continuam gozando do tratamento tributário diferenciado previsto no art. 9º, §§ 1º e 3º do Decreto-lei n.º 406/68, conforme bem demonstra o acórdão proferido no RESP 623772/ES : "TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ISS. BASE DE CÁLCULO. SOCIEDADES DE ADVOGADOS. 1. O art. 9º, §§ 1º e 3º, do Decreto-lei n.º 406/68 estabelece alguns requisitos, sem os quais a sociedade estará obrigada a recolher o ISS com base na sistemática geral, vale dizer, sobre o valor do seu faturamento. São eles: a) que a sociedade seja uniprofissional; b) que os profissionais nela associados ou habilitados prestem serviços em nome da sociedade, embora sob responsabilidade pessoal. 2. O art. 16 da Lei n.º 8.906/94 (Estatuto da Advocacia) permite concluir que as sociedades de advogados, qualquer que seja o respectivo contrato social, caracterizam-se como sociedades uniprofissionais. O dispositivo proíbe que essas entidades realizem" atividades estranhas à advocacia "ou incluam em seus quadros" sócio não inscrito como advogado ou totalmente proibido de advogar ". 3. Os profissionais que compõem os quadros de uma sociedade de advogados prestam serviços em nome da sociedade, embora sob responsabilidade pessoal. Essa conclusão é possível diante da leitura do art. 15, § 3º, da Lei n.º 8.906/94, segundo o qual"as procurações devem ser outorgadas individualmente aos advogados e indicar a sociedade de que façam parte"; do art. 17, que fixa a responsabilidade pessoal e ilimitada do sócio pelos danos causados aos clientes por ação ou omissão no exercício da advocacia; bem como do art. 18, do mesmo diploma legal, que estabelece que" a relação de emprego, na qualidade de advogado, não retira a isenção técnica nem reduz a independência profissional inerentes à advocacia ". 4. O art. 16 da Lei n.º 8.906/94 espanca qualquer dúvida acerca da natureza não-empresarial das sociedades de advogados. Segundo a previsão normativa, não serão admitidas a registro, nem poderão funcionar," as sociedades de advogados que apresentem forma ou características mercantis ". 5. Tranqüila a conclusão de que a sociedade civil de advocacia, qualquer que seja o conteúdo de seu contrato social, goza do tratamento tributário diferenciado previsto no art. 9º, §§ 1º e 3º, do Decreto-lei n.º 406/68, já que são necessariamente uniprofissionais, não possuem natureza mercantil, sendo pessoal a responsabilidade dos profissionais nela associados ou habilitados. 6. Recurso provido. (STJ, RESP 623772/ES , 2ª Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJU de 09.08.2004, p. 245). Nessa mesma linha de raciocínio, o Egrégio Tribunal de Justiça de Mato Grosso do Sul vem decidindo: “ Sociedade de profissionais liberais que desenvolvem atividades pelas quais respondem pessoalmente por aquilo que realizam são beneficiadas pela forma especial de tributação estabelecida pelo artigo 9º, §§ 1o e 3º, do Decreto-Lei nº 406/68, quanto à exigência do ISSQN, normas essas recepcionadas pela CF/88 e que não ofendem o princípio da igualdade tributária, antes o atendem.” (Apelação Cível n. , 1ª Turma Cível, Rel. Des. Jorge Eustácio Da Silva Frias, j. em 17/05/2005, DJ nº 1.054, de 13/07/2005). De modo que persistem íntegros os §§ 1º e 3º do art. 9º do Decreto-lei nº 406/68, sendo, portanto, legítima a tributação diferenciada do ISSQN para as sociedades profissionais de médicos, advogados, dentistas, veterinários, enfermeiros, protéticos, fisioterapeutas, engenheiros, arquitetos, urbanistas, desenhistas técnicos, construtores, empreiteiros, decoradores, paisagistas, contadores, técnicos em contabilidade, auditores e economistas, de acordo com um valor fixo anual, com base no número de profissionais que integram a sociedade. Regina Paula de Campos Haendchen Rocha OAB/ MS 8066