Compensação dos valores pagos indevidamente à título de Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta - CPRB

O presente artigo tem como objeto analisar o procedimento a ser utilizado pelo contribuinte para efetuar a compensação de créditos relativos à Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta – CPRB reconhecidos através de decisões judiciais transitadas em julgado, com base no entendimento da Receita Federal, bem como na legislação atualizada e entendimento jurisprudencial.

I. Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta - CPRB

A Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) foi instituída através da Lei 12.546/2011 em substituição à Contribuição Previdenciária Patronal incidente sobre a folha de salários, com o intuito de desonerar a folha de pagamento de alguns setores da economia.

Esta medida foi adotada pelo Governo Federal porque, como é sabido, a contribuição patronal é recolhida pelo empregador no montante de 20% sobre a remuneração mensal dos empregados, o que acaba onerando os empregadores que possuem grande quantidade de funcionários.

Contudo, com a desoneração permitida pela Lei 12.546/2011, o empregador pode optar por recolher a contribuição previdenciária sobre a receita bruta, à alíquota de 1 ou 2%, ao invés de realizar o recolhimento de 20% com base na folha de pagamento.

Até 30/11/2015, o recolhimento da CPRB era obrigatório conforme dispunha o artigo 7º do referido diploma legal. Porém, em 31/08/2015 foi publicada no Diário Oficial da União a Lei 13.161 que alterou alguns dispositivos da antiga legislação, entre eles o próprio artigo 7º, o qual passou a dispor sobre o recolhimento da CPRB como mera faculdade. Vejamos a sua atual redação:

Art. 7º - Poderão contribuir sobre o valor da receita bruta, excluídos as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991.

Assim, a partir de 01/12/2015, o contribuinte passou a optar pela tributação mais vantajosa para sua empresa, a depender do número de seus funcionários, bem como do valor correspondente à receita bruta obtida.

Leia-se receita bruta como o saldo positivo decorrente da venda de bens nas operações de conta própria, bem como a receita decorrente da prestação de serviços e o resultado auferido nas operações de conta alheia.

No que tange à base de cálculo da CPRB, de acordo com os artigos 7º e 9º da Lei 12.546/2011, não se deve levar em consideração os valores correspondentes às vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, a receita bruta das exportações, a receita bruta decorrente de transporte internacional de carga, o IPI se incluído na Receita, o ICMS quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário. Este é, inclusive o posicionamento da Receita Federal, conforme trecho abaixo citado da Solução de Consulta nº 40 – Cosit:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS EMENTA: CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA INCIDENTE SOBRE A RECEITA BRUTA (CPRB). LEI Nº 12.546, DE 2011. EMPRESAS DE TECNOLOGIA DA INFORMAÇÃO (TI) E DE TECNOLOGIA DA INFORMAÇÃO E COMUNICAÇÃO (TIC). BASE DE CÁLCULO. A receita bruta que constitui a base de cálculo da contribuição previdenciária a que se refere o art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011, compreende: a receita decorrente da venda de bens nas operações de conta própria, a receita decorrente da prestação de serviços em geral e o resultado auferido nas operações de conta alheia. Não se computa nessa base de cálculo o ajuste de que trata o inciso VIII do art. 183 da Lei nº 6.404, de 1976, e excluem-se os valores correspondentes: a) às vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos b) à receita bruta de exportações c) à receita bruta decorrente de transporte internacional de carga d) ao Imposto sobre Produtos Industrializados IPI, se incluído na receita bruta e) ao Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário. Outras receitas, porventura auferidas pela pessoa jurídica sujeita ao recolhimento da CPRB, tais como receitas financeiras, variação cambial, recuperação de despesas, aluguéis, não compõem a base de cálculo da contribuição. (...)

II. Possibilidade de compensação da CPRB

No que tange a possibilidade de compensação dos valores indevidamente pagos em relação à CPRB que substituiu a Contribuição Previdenciária sobre a Folha de Salários, o artigo 89 da Lei nº 8.212/1991 autoriza a compensação da CPRB, desde que tenha sido paga a maior ou indevidamente. Vejamos:

Art. 89 - As contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11 desta Lei, as contribuições instituídas a título de substituição e as contribuições devidas a terceiros somente poderão ser restituídas ou compensadas nas hipóteses de pagamento ou recolhimento indevido ou maior que o devido, nos termos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.

Ainda, a IN RFB 1300/2012 dispõe no seu artigo 1º, Parágrafo Único, Inciso I, alínea d a possibilidade de compensação e restituição das quantias recolhidas de contribuição previdenciária instituída a título de substituição, como é o caso da CPRB.

No mesmo sentido, o artigo 66 da Lei 8.383/1991, prevê que

“nos casos de pagamento indevido ou a maior de tributos, contribuições federais, inclusive previdenciárias, e receitas patrimoniais, mesmo quando resultante de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, o contribuinte poderá efetuar a compensação desse valor no recolhimento de importância correspondente a período subsequente.”

Porém, o § 1º desse mesmo dispositivo dispõe que a compensação deve ser realizada entre contribuições, tributos e receitas de mesma espécie.

Em 27/12/1996, sobreveio a Lei 9.430, a qual possibilita, no seu artigo 74, a compensação entre créditos, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, de tributos ou contribuições administradas pela Receita Federal e débitos de quaisquer tributos administrados por este mesmo órgão, vejamos:

Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.

Contudo, posteriormente, foi publicada a Lei nº 11.457, de 16 de março de 2007, que através do artigo 26, Parágrafo Único, vedou a aplicação do artigo 74 acima descrito para as contribuições sociais das empresas, incidente sobre a remuneração paga ou creditada aos segurados, para os empregadores domésticos, trabalhadores, incidentes sobre o seu salário-de-contribuição, bem como para as contribuições instituídas à título de substituição.

Nesse sentido é, inclusive, o posicionamento do Egrégio STJ:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS. CONTRIBUIÇÃO PATRONAL INCIDENTE SOBRE A RECEITA BRUTA. IMPOSSIBILIDADE. ART. 26 DA LEI 11.457/2007. VEDAÇÃO LEGAL. 1. In casu, o Tribunal de origem decidiu que, conforme o art. 26 da Lei 11.457/2007, é vedada a compensação de outros tributos com contribuições previdenciárias que abrangem as contribuições previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11 da Lei 8212/1991 e as contribuições instituídas a título de substituição, hipótese em que se enquadra o art. 8º da Lei 12.546/2011. 2. O art. 74 da Lei 9.430/1996, com as alterações promovidas pela Lei 10.637/2002, autoriza a compensação de créditos apurados pelo contribuinte com quaisquer tributos e contribuições "administrados pela Secretaria da Receita Federal". 3. A Lei 11.457/2007 criou a Secretaria da Receita Federal do Brasil a partir da unificação dos órgãos de arrecadação federais. Transferiu-se para a nova SRFB a administração das contribuições previdenciárias previstas no art. 11 da Lei 8.212/1991, assim como as instituídas a título de substituição. 4. Ocorre que o art. 26, parágrafo único, c/c o art. 2º da Lei 11.457/2007, afastou expressamente essa prerrogativa em relação às contribuições sociais do art. 11, parágrafo único, a, b e c, da Lei 8.212/1991 (contribuições patronais, dos empregadores domésticos e dos trabalhadores) e aquelas instituídas a título de substituição. 5. A intenção do legislador foi, claramente, resguardar as receitas necessárias para o atendimento aos benefícios, que serão creditadas diretamente ao Fundo do Regime Geral de Previdência Social, nos termos do art. 2º, § 1º, da Lei 11.457/2007. 6. A contribuição prevista no art. 8º da Lei 12.546/2011 foi instituída a título de substituição da contribuição do art. 11, II, parágrafo único, a, da Lei 8212/1991 e, portanto, sua compensação é vedada, por ser esta incluída entre as contribuições referidas no art. 2º da Lei 11.457/2007. 7. Agravo Regimental não provido. (AgRg no REsp 1425405 / PR, Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, Julgado em 05/06/2014)

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 1973. APLICABILIDADE. ARGUMENTOS INSUFICIENTES PARA DESCONSTITUIR A DECISÃO ATACADA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. HORAS EXTRAS. ADICIONAIS DE INSALUBRIDADE. PERICULOSIDADE. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 83/STJ. I – Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional impugnado. Assim sendo, in casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 1973. II – É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual: i) as verbas relativas a adicionais noturno, de periculosidade, de insalubridade e de transferência, bem como os valores recebidos a título de horas extras, possuem natureza remuneratória, sendo, portanto, passíveis de contribuição previdenciária; ii) há vedação expressa, prevista no art. 26 da Lei n. 11.457/07, de compensação de débitos de contribuições previdenciárias quando efetuados na forma do art. 74 da Lei n. 9.430/96; iii) o regime de compensação tributária deduzida em juízo deve ser examinado à luz da legislação vigente no momento da propositura da ação, ressalvando-se o direito de o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios; e iv) é pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual o art. 170-A do Código Tributário Nacional exige o trânsito em julgado para fins de compensação de crédito tributário, aplicando-se às demandas ajuizadas após a vigência da LC 104/01, ou seja, a partir de 11.01.2001, bem como às hipóteses de reconhecida inconstitucionalidade do tributo indevidamente recolhido. III – O recurso especial, interposto pelas alíneas a e/ou c do inciso III do art. 105 da Constituição da República, não merece prosperar quando o acórdão recorrido encontra-se em sintonia com a jurisprudência desta Corte, a teor da Súmula n. 83/STJ. IV – As Agravantes não apresentam, no regimental, argumentos suficientes para desconstituir a decisão agravada. V – Agravo Regimental improvido. (AgRg no REsp nº 1.573.297, Relatora Ministra Regina Helena Costa, julgado em 03/05/2016)

Note-se que o E. STJ não permite a compensação de créditos de contribuição previdenciária e CPRB, reconhecidos judicialmente, com débitos de quaisquer outros tributos administrado pela RFB - Receita Federal do Brasil.

Portanto, com relação às contribuições sociais previstas no art. 11, parágrafo único, alíneas a, b e c, da Lei 8.212 /1991 e aquelas instituídas a título de substituição como a CPRB, vê-se que somente é possível utilizar-se da compensação entre contribuições da mesma espécie, desde que o contribuinte esteja em situação regular com relação aos créditos constituídos por meio de auto de infração ou notificação de lançamento, bem como aos parcelamentos e débitos declarados, conforme prevê o artigo 56, § 1º da referida Instrução Normativa.

Ademais, a possibilidade de utilização deste crédito de CPRB decorrente do pagamento indevido por qualquer estabelecimento da empresa, em valor que poderá ser superior a 30% das contribuições devidas realizadas após 03/12/2008, vez que a Medida Provisória 449/2008 revogou o dispositivo que limitava o valor para efetuar a compensação na Guia da Previdência Social.

III. Procedimento de Compensação da CPRB

Com o objetivo de regular o procedimento de realização da compensação, foi publicada em 19/12/2014 a Instrução Normativa da Receita Federal do Brasil nº 1.529, que altera a IN nº 1300 de 20 de novembro de 2012 e estabelece regras sobre a restituição, compensação, ressarcimento e reembolso de tributos administrados pela Receita Federal.

De acordo com a redação do artigo 56 da IN nº 1300/2012 dada pela IN nº 1529/2012, os créditos referentes às contribuições previdenciárias previstas as alíneas a a d do inciso I, parágrafo único do artigo 1º da IN nº 1300/2012 (entre elas a CPRB) passíveis de restituição ou reembolso, podem ser utilizados na compensação de débitos de contribuições previdenciárias relativos à períodos futuros.

Esta IN nº 1300/2012 prevê, ainda, no seu § 7º do artigo 56, que neste caso a compensação de créditos de CPRB deve ser informada na GFIP na competência de sua efetivação.

Com relação à compensação entre débitos de CPRB e crédito de contribuições previdenciárias previstas nas alíneas a a d do artigo 1º desta mesma IN, o artigo 8º dispunha que devia ser realizada através de formulário eletrônico que encontrava-se disponível no site da Receita.

Porém, a Receita Federal alterou seu entendimento a respeito da compensação realizada mediante este formulário quando sobreveio uma nova Instrução Normativa, a de número 1.557 de 31/03/2015.

A IN nº 1.557 de 31/03/2015 também deu nova redação ao § 8º do artigo 56 da IN nº 1300/2012 e passou a dispor que a compensação de débitos da CPRB com crédito das contribuições previdenciárias dispostas no caput devem ser realizadas através do programa PER/DCOMP e, na impossibilidade de sua utilização através de formulário e documentos comprobatórios do direito creditórios, os quais devem ser apresentados na Receita Federal do Brasil, vejamos:

Art. 56. O sujeito passivo que apurar crédito relativo às contribuições previdenciárias previstas nas alíneas a a d do inciso I do parágrafo único do art. 1º, passível de restituição ou de reembolso, inclusive o crédito relativo à Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB), poderá utilizá-lo na compensação de contribuições previdenciárias correspondentes a períodos subsequentes.

(...)

A compensação de débitos da CPRB com os créditos de que trata o caput será efetuada por meio do programa PER/DCOMP ou, na impossibilidade de sua utilização, mediante a apresentação à RFB do formulário constante do Anexo VII desta Instrução Normativa, ao qual deverão ser anexados documentos comprobatórios do direito creditório, e observará o disposto no parágrafo único do art. 26 da Lei nº 11.457, de 16 de março de 2007.

Desta forma, é possível perceber que, conforme disposto no artigo 56, § 7º e 8º da IN 1.300/2012, o contribuinte que apurar créditos referentes às contribuições previdenciárias previstas nas alíneas a a d do artigo 1º desta mesma Instrução Normativa, pode compensá-los com débitos de contribuições previdenciárias futuros, mediante informação na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP) na competência de sua efetivação e, na hipótese de compensação com débito de CPRB, através do programa PER/DCOMP, ou, ainda, na impossibilidade de utilização do programa, através da entrega do formulário constante do Anexo VII do referido diploma legal.

Nesse sentido, a Receita Federal do Brasil já se posicionou através da Solução de Consulta 158:

PAGAMENTO INDEVIDO. COMPENSAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A FOLHA DE SALÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. A compensação da contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB) está adstrita aos termos do art. 89 da Lei nº 8.212, de 1991, sujeitando-se às restrições do art. 26 da Lei nº 11.941, de 2009. Créditos decorrentes da contribuição previdenciária sobre a folha de salários podem ser compensados com débitos da CPRB. A compensação será efetuada conforme o § 7º do art. 56 da Instrução Normativa RFB nº 1.300, de 2012, quando os débitos forem declarados em GFIP, ou conforme o § 8º do mesmo dispositivo, no caso de débitos declarados em DCTF. SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 384, DE 26 DE DEZEMBRO DE 2014. COMPENSAÇÃO. DECISÃO JUDICIAL. TRAVA NA COMPENSAÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. É possível utilizar crédito relativo às contribuições previdenciárias sobre a folha de salários, decorrente de decisão judicial transitada em julgado, na compensação de contribuições previdenciárias correspondentes a períodos subsequentes, sem observar os percentuais de limitação determinados pela decisão judicial (art. 89, § 3º da Lei nº 8.212, de 1991, com a redação dada pelas Leis nº 9.032, de 1995, e nº 9.129, de 1991), quando o Poder Judiciário não afastou a possibilidade de se efetuar a compensação na forma da nova redação do art. 89 da Lei nº 8.212, de 1991, dada pela Lei nº 11.941, de 2009, que revogou o referido § 3º. A compensação feita desta forma deve observar o disciplinamento da Instrução Normativa RFB nº 1.300, de 2012, em especial o seu art. 56. Dispositivos Legais: Lei nº 8.212, de 1991, art. 89; Lei nº 11.941, de 2009, art. 26; Instrução Normativa RFB nº 1.300, de 2012, art. 56.

Em seguida o valor da compensação será repassado ao Fundo do Regime Geral de Previdência Social no máximo 2 dias úteis após a data em que ela for realizada de ofício ou o deferimento do requerimento, conforme menciona o artigo 26 da lei 11.457/2007.

IV. Conclusão

Desta forma, tendo em vista o entendimento pacificado do STJ, da Receita Federal e o posicionamento da atual legislação a respeito do tema, é possível a realização da compensação de créditos da CPRB com débitos de contribuições previdenciárias apenas da mesma espécie, tendo em vista o disposto nos artigos 89 da Lei nº 8.212/1991, artigo 1º, Parágrafo Único, Inciso I, alínea d da INdRFB 1300/2012, cumulado com o artigo 26 da Lei n. 11.457/07 que expressamente veda a compensação da CPRB com quaisquer tributos administrados pela Receita Federal.

Importante observar que, acordo com o artigo 56, § 7º da IN nº 1300/2012 a compensação de créditos de CPRB deve ser informada na GFIP na competência de sua efetivação e, posteriormente, é repassado ao Fundo do Regime Geral de Previdência Social no máximo 2 dias úteis após o deferimento do requerimento do contribuinte, conforme menciona o artigo 26 da lei 11.457/2007.

Ainda, no que tange aos débitos de CPRB, a compensação é realizada mediante o programa PER/DCOMP, ou, na impossibilidade de sua utilização, através da entrega do formulário constante do Anexo VII da IN 1.300/2012. Este procedimento foi, inclusive, confirmado pela Solução de Consulta 158 da Receita Federal do Brasil.