Superior Tribunal de Justiça STJ - RECURSO ESPECIAL: REsp XXXXX RS XXXX/XXXXX-4

RECURSO ESPECIAL Nº 1991459 - RS (2022/XXXXX-4) DECISÃO Trata-se de recurso especial manejado por San Marino Veículos Ltda. com fundamento no art. 105, III, a, da CF, contra acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado (fl. 183): TRIBUTÁRIO. PROCESSO CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. REDUÇÃO DE BASE DE CÁLCULO DE ICMS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSL. LUCRO REAL. CONCESSIONÁRIA DE VEÍCULOS. 1. É nula sentença não congruente com os limites do pedido e da causa de pedir. No entanto, o Tribunal pode desde logo decidir o mérito quando o processo estiver em condições de imediato julgamento (art. 1.013, § 3º, II, do CPC) 2. A mera redução da base de cálculo de ICMS não implica violação ao princípio federativo e não possui a natureza jurídica de subvenção para investimento, de modo a não ser computada na determinação do lucro real,conforme previsto no "caput" e § 4º do art. 30 da Lei nº 12.973/14. A parte recorrente aponta violação aos arts. 30 da Lei 12.973/14 (com redação dada pela LC 160/17); 6º, § 3º, do Decreto-Lei 1.598. Sustenta, em síntese, que "o acórdão, ao reformar a sentença que concedeu a segurança, entendeu existentes, em nosso sistema, duas espécies de incentivos fiscais de ICMS: os que se caracterizam como subvenções para investimento e os que não se caracterizam; distinção esta que o art. 30 da Lei 12.973/14 não realiza" (fl. 207). Dessa forma, "o acórdão, sob o argumento de estar fazendo aplicação literal da legislação, fez, na verdade, interpretação ampliativa, criando um novo requisito para a não tributação pelo IRPJ e CSLL, em clara contrariedade ao § 4º do art. 30 da Lei 12.973/14, bem como ao princípio federativo: repete-se, o (requisito) de que não seriam todos os incentivos ou benefícios de ICMS que são considerados subvenção, mas apenas 'alguns'. Ora,isso não está lá (no art. 30), nem textualmente, muito menos pode ser deduzido a partir de uma interpretação da referida regra. Logo, se a redução da base de cálculo de ICMS é subvenção para investimento, os valores equivalentes a tal benefício fiscal devem, obrigatoriamente, ser extraídos do lucro real, nos termos do caput do art. 30, para fins de cálculo do IRPJ e da CSLL (em relação à contribuição, nos termos do art. 50 da Lei 12.973/14)" (fl. 208/209). Parecer Ministerial às fls. 334/343, pelo provimento do recurso. É O RELATÓRIO. SEGUE A FUNDAMENTAÇÃO. A irresignação prospera. Em relação à controvérsia dos autos, reconheceu o Tribunal de origem às fls. 186/191: A parte autora é tributada pelo lucro real. O lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensação previstas na legislação tributária. O lucro líquido do exercício é a soma algébrica de lucro operacional, dos resultados não operacionais, do saldo da conta de correção monetária e das participações, e deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial, consoante dispõe o art. 6º, § 1º, do DL nº 1.598/77. Na determinação do lucro real devem ser adicionadas ao lucro líquido do exercício os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, devam ser computados na determinação do lucro real,consoante previsto no art. 6º, "caput", e § 2º, b, do DL nº 1.598/77. O lucro operacional é o resultado das atividades, principais ou acessórias, que constituam objeto da pessoa jurídica (art. 11,"caput", do DL nº 1.598/77). O lucro operacional e o lucro líquido são obtidos a partir das receitas auferidas pela pessoa jurídica. As receitas compreendem não apenas o produto da venda de bens e o preço da prestação dos serviços, assim como outras receitas. A parte autora comercializa veículos novos e usados. Por força da legislação estadual, nas vendas tem direito à redução da base de cálculo do ICMS , a fim de que o imposto corresponda à alíquota efetiva de 12%. O Estado perdeu receita ao reduzir a base de cálculo do ICMS. Por acaso a União incrementou as suas receitas com a perda da receita do Estado?Não. Logo, não existe violação ao princípio federativo, tal como ocorre em relação à incidência de IRPJ/CSL sobre os créditos presumidos de ICMS, objeto do ERESP 1.517.492, no STJ. Por outro lado, a mera redução da base de cálculo de ICMS não possui a natureza jurídica de subvenção para investimento, de modo a não ser computada na determinação do lucro real, conforme previsto no "caput" e § 4º do art. 30 da Lei nº 12.973/14. De fato, o art. 30, "caput", da Lei nº 12.973/14, atribuiu à isenção ou redução de impostos, quando concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, a natureza jurídica de subvenções para investimentos, mas originalmente não contemplou os benefícios fiscais de ICMS. Posteriormente, o art. 9º da LC nº 160/17, publicada em 08 de agosto de 2017, acrescentou os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei nº 12.973/14, coma seguinte redação: [...] O art. 10 da LC nº 160/17, por sua vez, estendeu a natureza jurídica de subvenções para investimento aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais de ICMS instituídos sem prévio Convênio, ou seja, em desacordo com o disposto na alínea 'g' do inciso XII do § 2o do art. 155 da Constituição Federal, por legislação publicada até a data de início de produção dos seus efeitos, desde que atendidas as respectivas exigências de publicação, registro e depósito, consoante previsto no art. 3º, I e II, da LC nº 160/17: [...] A LC nº 160/17 teve o objetivo de regularizar os incentivos ou outros benefícios fiscais no âmbito do ICMS concedidos de forma irregular pelos Estados/DF, atribuindo ao Convênio formalizado entre aqueles entes a incumbência de disciplinar a remissão de créditos e a reinstituição dos benefícios (art. 1º, I e II). Entre outros requisitos, a LC nº 160/17 impôs às unidades federadas a obrigação de publicar a relação com a identificação de todos os atos normativos relativos às isenções, incentivos e benefícios fiscais de ICMS instituídos em desacordo com a alínea g do inciso XII do § 2º do art. 155 da CF, assim como de efetuar o registro e o depósito, na Secretaria Executiva do Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz), da documentação comprobatória correspondente aos mencionados atos. O Convênio ICMS nº 190/17 regulamentou os artigos 1º a 6º da LC 160/17. Entre os benefícios fiscais de ICMS aptos à regularização incluiu a redução da base de cálculo do imposto, conforme disposto na Cláusula primeira, § 4º, inciso II. O Convênio nº 190/17 também fixou prazo para que os Estados publicassem a relação com a identificação de todos os atos normativos referentes aos benefícios fiscais, assim como o registro e depósito na Secretaria Executiva do CONFAZ da documentação comprobatória correspondente aos atos concessivos dos benefícios fiscais (Claúsulas terceira e quarta). O Estado onde está situada a parte autora, recebeu o certificado de registro e depósito expedido pelo CONFAZ, conforme pode ser conferido na página eletrônica do referido órgão (https://www. confaz. fazenda. gov. br/legislacao/certificado-registro-deposito-cv-icms-190-17-1). Assim, enquanto os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais de ICMS concedidos de forma regular, precedidos de convênio exigido pelo art. 155, § 2º, XII, g, da CF, adquiriram desde logo a natureza jurídica de subvenções para investimentos, quando concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, aqueles concedidos irregularmente precisaram ser validados, na forma prevista no Convênio 190/17 e suas subsequentes alterações (Convênios nºs. 35/18,51/18, 109/18, 122/19, 138/19, 140/19, 162/19, 228/19, 01/20, 91/20 e 149/20), consoante exigido pelo art. 10 da LC nº 160/17. O cumprimento das condições previstas no Convênio nº 190/17 é que conferiu aos benefícios fiscais irregulares de ICMS a natureza jurídica de subvenções para investimentos, quando concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos. Deste modo, se não forem legitimados na forma prevista no Convênio, não adquirem a natureza jurídica de subvenções para investimentos e, portanto, não são dedutíveis na determinação do lucro real. As subvenções, para que sejam caracterizadas para investimento, devem ser concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos. Nesse caso, não serão computadas na determinação do lucro real, desde que sejam registradas em reserva de lucros, e esta somente poderá ser utilizada para absorção de prejuízos e aumento do capital social. Caso o contribuinte descumpra tais requisitos, as subvenções serão tributadas, consoante o disposto no "caput" do art. 30 da Lei nº 12.973/14. O § 4º do art. 30 da Lei nº 12.973/14 dispõe que os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento. No entanto, esse preceito não pode ser lido de forma isolada. As disposições normativas devem ser redigidas com clareza, precisão e ordem lógica. Para a obtenção da ordem lógica, a norma deve "expressar por meio dos parágrafos os aspectos complementares à norma enunciada no caput do artigo e as exceções à regra por este estabelecida", conforme estabelece o art. 11, III, c, da LC nº 95/98. Nesse sentido, a interpretação conjunta do § 4º com o "caput" do art. 30 da Lei nº 12.973/14, permite concluir que os incentivos fiscais de ICMS, incluída a redução de base de cálculo, apenas quando concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, são considerados como subvenções para investimento e, portanto, dedutíveis para fins de apuração do IRPJ/CSL. Tanto assim que o art. 38 § 2º, do DL nº 1.598/77 dispõe que "as subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e as doações, feitas pelo Poder Público, não serão computadas na determinação do lucro real, desde que...". Por isto é que a Solução de Consulta COSIT nº 145, de 15 de dezembro de 2020, dispôs que, "a partir da Lei Complementar nº 160, de 2017, os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados e Distrito Federal e considerados subvenções para investimento por força do § 4º do art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014", poderão deixar de ser computados na determinação do lucro real, para fins de apuração do IRPJ e da CSL, "desde que observados os requisitos e as condições impostos pelo art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014, dentre os quais, a necessidade de que tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos". As normas que outorgam benefícios tributários - seja mediante crédito presumido, isenção, redução de base de cálculo ou alíquota, ou qualquer outra forma jurídica que se revistam - devem servir como alavancas de prosperidade econômica e social, atuando como indutoras ou ativadoras de comportamentos. O objetivo deve ser o de estimular a produção, o comércio, a livre concorrência, a pesquisa, o desenvolvimento tecnológico, a industrialização, a manutenção ou geração de empregos, a conquista,manutenção ou expansão de mercados. A razão dessas subvenções, nas palavras do alemão, Rolf Strober, está no fomento da economia, concedida ao interessado não no seu interesse privado, mas no interesse público. (DerechoAdministrativo Economico. Madrid: Ministério para Las Administraciones Publicas, 1992. p. 352 e 354). Heleno Taveira Torres diz que "todo incentivo fiscal é legítimo quando concedido sob amparo constitucional, enquanto se nutre do propósito de reduzir desigualdades e promover o bem comum, como o desenvolvimento nacional ou regional, sustentado em desígnio constitucional que se preste à promoção da quebra de desigualdades ou preservação dos direitos individuais ou sociais ou ainda o próprio sentido de unidade econômica do federalismo"(Direito Constitucional Tributário e Segurança Jurídica. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais Ltda, 201, p. 621) A razão para que a subvenção para investimento - e não a mera concessão de redução de base de cálculo - seja dedutível na apuração do IRPJ/CSL consiste no fato de o benefício ser outorgado com o escopo de incrementar as estruturas econômicas para estimular o desenvolvimento nacional e promover o bem estar social dos cidadãos, nada justificando que os meros favores fiscais de um dos entes da federação, destinados a custear a atividade, mediante a redução do ônus tributário, sejam dedutíveis na determinação do lucro real para apurar os tributos de competência do ente central. Assim, para que o contribuinte obtenha a exclusão da redução da base de cálculo do ICMS na apuração do lucro real, há necessidade de provar que o benefício foi outorgado como forma de estimular a implantação ou a expansão do empreendimento econômico e não como mero favor fiscal, seja para beneficiar o contribuinte ou o consumidor. Portanto, a remessa necessária merece ser provida, a fim de que seja denegada a segurança, condenando-se a impetrante no pagamento das custas processuais. No entanto, a questão referente à inclusão, na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, de incentivos fiscais (redução de base de cálculo e isenção) de ICMS foi, recentemente, debatida no âmbito da Primeira Turma deste STJ quando da análise do REsp XXXXX/RS, tendo sido fixado o entendimento de que "a ratio decidendi verificada nos precedentes concernentes ao crédito presumido de ICMS na base de cálculo das exações em tela, reconhecido incentivo fiscal, revela-se apropriada para o deslinde da presente controvérsia, na qual está em análise, de igual forma, no contexto federativo, outro incentivo fiscal, também ancorado na sistemática de tributação do ICMS". A propósito (g.n.): PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 1973. APLICABILIDADE. VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC/1973. NÃO OCORRÊNCIA. IRPJ. CSLL. BASE DE CÁLCULO. INCENTIVO FISCAL. REGIME ESPECIAL DE PAGAMENTO DO ICMS. PRODEC. PRETENSÃO DE CARACTERIZAÇÃO COMO RENDA OU LUCRO. PACTO FEDERATIVO. IMPOSSIBILIDADE. I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte, na sessão realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional impugnado. Aplica-se, in casu, o Código de Processo Civil de 1973. II - O Tribunal de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão. III - Configura ilegalidade exigir, das empresas submetidas ao regime especial de pagamento do Programa de Desenvolvimento da Empresa Catarinense - PRODEC, a integração, à base de cálculo do IRPJ e da CSLL, do montante obtido com o incentivo fiscal outorgado pelo Estado de Santa Catarina, qual seja, o "[...] pagamento diferido do ICMS, relativo a 60% sobre o incremento resultante pelo estabelecimento da empresa naquele Estado-membro, e que será adimplido no 36º mês, sem correção monetária, sendo devidos apenas juros simples anuais de 4% (quatro por cento) [...]". IV - Ao considerar tal soma como lucro, o entendimento manifestado pelo Fisco (Ato Declaratório Interpretativo SRF n. 22/2003), sufraga, em última análise, a possibilidade de a União retirar, por via oblíqua, o incentivo fiscal que o Estado-membro, no exercício de sua competência tributária, outorgou. V - Tal orientação leva ao esvaziamento ou redução do incentivo fiscal legitimamente outorgado pelo ente federativo, em especial porque fundamentado exclusivamente em ato infralegal. VI - O modelo federativo abraça a concepção segundo a qual a distribuição das competências tributárias decorre dessa forma de organização estatal e por ela é condicionada. VII - Em sua formulação fiscal, revela-se o princípio federativo um autêntico sobreprincípio regulador da repartição de competências tributárias e, por isso mesmo, elemento informador primário na solução de conflitos nas relações entre a União e os demais entes federados. VIII - A Constituição da Republica atribuiu aos Estados-membros e ao Distrito Federal a competência para instituir o ICMS e, por consequência, outorgar isenções, benefícios e incentivos fiscais, atendidos os pressupostos de lei complementar. IX - A concessão de incentivo por ente federado, observados os requisitos legais, configura instrumento legítimo de política fiscal para materialização da autonomia consagrada pelo modelo federativo. Embora represente renúncia a parcela da arrecadação, pretende-se, dessa forma, facilitar o atendimento a um plexo de interesses estratégicos para a unidade federativa, associados às prioridades e às necessidades locais coletivas. X - A tributação pela União de valores correspondentes a incentivo fiscal estimula competição indireta com o Estado-membro, em desapreço à cooperação e à igualdade, pedras de toque da Federação. XI - Não está em xeque a competência da União para tributar a renda ou o lucro, mas, sim, a irradiação de efeitos indesejados do seu exercício sobre a autonomia da atividade tributante de pessoa política diversa, em desarmonia com valores éticos-constitucionais inerentes à organicidade do princípio federativo, e em atrito com o princípio da subsidiariedade, que reveste e protege a autonomia dos entes federados. XII - O abalo na credibilidade no programa estatal proposto pelo Estado-membro acarreta desdobramentos deletérios no campo da segurança jurídica, os quais não podem ser desprezados, porquanto, se o propósito da norma consiste em descomprimir um segmento empresarial de determinada imposição fiscal, é inegável que o ressurgimento do encargo, sob outro figurino, resultará no repasse dos custos adicionais às mercadorias. XIII - A base de cálculo do tributo haverá sempre de guardar pertinência com aquilo que pretende medir, não podendo conter aspectos absolutamente impertinentes à própria materialidade contida na hipótese de incidência. XIV - A 1ª Seção deste Superior Tribunal de Justiça, ao julgar o EREsp n. 1.443.771/RS, assentou que o crédito presumido de ICMS, a par de não se incorporar ao patrimônio da contribuinte, não constitui lucro, base imponível do IRPJ e da CSLL, sob o entendimento segundo o qual a concessão de incentivo por ente federado, observados os requisitos legais, configura instrumento legítimo de política fiscal para materialização da autonomia consagrada pelo modelo federativo. Axiologia da ratio decidendi que afasta, igualmente, a pretensão de caracterização, como renda ou lucro, de montante outorgado, de igual forma, no contexto de incentivo fiscal relativo ao ICMS, o qual fora estabelecido, neste caso, no bojo do Programa de Desenvolvimento da Empresa Catarinense - PRODEC. XV - Recurso Especial provido. ( REsp n. 1.222.547/RS, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 8/3/2022, DJe de 16/3/2022.) Desse modo, merece reparos o acórdão recorrido, por estar em descompasso com o atual entendimento do STJ sobre a matéria. ANTE O EXPOSTO, dou provimento ao recurso especial, nos termos da fundamentação, restabelecendo a sentença de fls. 126/129. Publique-se. Brasília, 20 de junho de 2022. Sérgio Kukina Relator